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摘 要：会计目标的确定对于顺利构建财务会计概念理论、指导会计准则制定以及指导会计实务工作都具有重大意义。笔者认为，要恰当定位我国企业的会计目标，首先要分析制约会计目标的主要因素。本文从会计本质和会计环境两个方面分析其对会计目标的影响。
关键词：会计目标，会计本质，会计环境
会计目标的研究一直是会计理论界的一个热点问题。从20世纪七十年代起，西方会计界对财务会计理论的研究总是将目标放在第一位，这在美国财务会计概念结构中表现得尤为突出。美国以会计目标为起点构建财务会计概念结构树立了第一个成功的范例。会计目标的确定对于顺利构建财务会计概念理论、指导会计准则制定以及指导会计实务工作都具有重大意义。随着世界经济的迅猛发展，我国也不断地涌现出一些新兴的经济业务，现有的会计准则体系已经不能完全满足有些经济业务的确认和计量，因此会计目标的确定成为构建我国财务会计概念结构和会计准则体系的首要任务。然而，关于会计目标的研究我国理论界仍然处于百家争鸣阶段，尚未取得普遍认可的结论。目前存在的主流观点主要有：受托责任观、决策有用观、受托责任观为主兼顾决策有用观以及费用观等。哪一种观点更适合我国国情，我国企业会计目标到底应该怎样定位，笔者认为首先要明确制约会计目标的主要因素，通过对这些制约因素的分析，才能恰当地定位我国企业的会计目标。下面从会计本质和会计环境两个方面分析其对会计目标的影响。
一、会计本质决定会计目标的内涵
会计本质是指会计本身所固有、决定其性质和发展方向的根本属性，是会计学科中最基本、最核心的问题，它是研究所有会计理论问题的出发点，相对于环境的易变性而言，会计本质具有客观稳定的特征。对会计本质的不同认识是形成不同会计目标观点的因素之一。会计界普遍认为会计是一个系统，而系统都是有目标的，没有目标就失去系统存在的必要性。因此，会计目标的存在是一种必然。但是，会计是一个什么性质的系统，却有不同的认识：第一类是“会计信息系统论”，包括会计是信息系统、会计是财务成本信息系统、会计是管理信息系统、会计是经济信息系统等，其特点是说明会计是提供信息的，认为会计目标是提供会计信息；第二类是“会计管理系统论”，包括会计是管理系统、会计是控制系统等，其特点是说明会计是一种经济管理活动，认为会计目标是提高经济效益；第三类是“会计系统论”，认为会计是一个系统，包括会计信息系统和会计管理系统两个子系统，其特点说明会计既提供会计信息，又利用会计信息进行经济管理，认为会计目标不只是为了提供会计信息，而有更多的其他工作要做，是为了企业提高经济效益而做好会计工作。由以上三种认识可以看出，其争论的关键实际上在于对会计工作范围的争论，由此而导致对会计本质乃至对会计目标的争论。仔细分析不难看出，“会计信息系统论”所指的“会计”仅为“财务会计”，“会计管理系统论”所指的“会计”更侧重于“管理会计”，而“会计系统论”将前两者纳为其子系统，更加全面地涵盖了会计工作的范围。由此可见，为了给会计准则制定提供理论上的支持，会计理论研究中必须首先明确会计本质和会计目标等基本概念。笔者认为，无论国内还是国外，会计准则就是指财务会计准则，与此有关的会计概念都是针对财务会计而言，并不包括管理会计。我国目前制定的会计目标是建立在“会计信息系统论”这一观点基础之上的。因此，我国的会计目标应定位于对外提供会计信息，而并非是提高企业的经济效益。
会计本质是客观存在的，而会计目标则是人们在会计本质范畴内的主观愿望，其性质和内容都受限于会计本质。所以，会计的本质决定了会计目标的内涵，会计目标指的是会计信息系统在运行过程中应达到的境地和标准。如果采用西方理论界普遍的观点把会计定义为一个经济信息系统，则提供经济信息是会计目标的内涵。
二、会计环境决定会计目标的具体定位
会计信息系统，除了在运行方面具有目标性的特征之外，在其结构方面还具有开放性的特征。这一特征直接影响到会计目标的具体定位。会计信息系统是一个开放系统，处于各种环境之中，同环境保持密切的物质、能源和信息等交换，从而使它成为一个有序的结构。但它是动态性的，必须根据环境变化而呈现出必要的变革。
会计信息系统适应外部环境不仅是必要的，也是能做到的。其对外部环境的适应，不是消极、被动的，而是在符合客观规律的条件下，积极、主动的运行过程，一般采用遵从、协调和趋同的形式根据自身的条件和特点不断进行自我调整，以适应外部环境的影响。会计本质决定了会计目标的内涵。会计作为一个经济信息系统，其目标就是提供经济信息。但是为谁提供怎样的信息，就受制于一定的会计环境。所谓会计环境就是指存在于会计系统外部的，决定着会计的产生与发展，影响着会计思想、会计理论、会计模式、会计实务的客观条件。会计信息系统与外部会计环境之间的关系是互动的。外部环境向会计信息系统提出信息需求，会计信息系统按照其要求生产提供信息。其适应外部环境的具体表现形式就是满足外界的信息需求，实践中就是满足外部信息使用者的需求。会计信息系统的开放性就成了它与会计信息使用者之间的互动关系，从会计信息使用者的利益出发，为其提供有用的信息，就成为会计的根本目标。
会计环境具体包括政治环境、法律环境、经济环境、文化环境、教育环境等。其中，经济环境对会计目标的制约作用尤为重要。不同历史时期，会计环境不同，会计目标也不同，由此导致会计信息存在巨大差异。会计环境的变迁是会计目标进步与发展的第一推动力。如“受托责任观”形成于公司制盛行之时，其之所以得到承认，源于当时的经济环境：随着社会化大生产的发展，社会资源的两权分离现象变得极为普遍，因而使得受托责任无处不在，而两权分离必然伴随着报告受托责任的客观需求。但是随着市场经济的进一步发展，股份制及资本市场的出现使得企业外部的委托人变得模糊，委托关系也变得不清晰了。另外，当资本市场在资源配置过程中扮演着越来越重要的角色时，市场中各种投资者不再仅仅满足于以报告受托责任及其履行情况为目标的会计信息，而是更加注重会计信息对其经济决策的帮助作用。这样“决策有用观”开始出现，并随着资本市场的逐渐成熟而为人们接受。受托责任观和决策有用观都是建立在两权分离基础之上的，但二者又存在一些主要分歧。首先，二者适用的经济环境不同，受托责任观适用于委托受托关系明确，资源提供者与管理者一般可以直接接触，双方都关注受托资源保值增值的情况，资本市场信息变化对双方影响较小或根本不涉及资本市场；而决策有用观则适用于委托受托关系通过资本市场来建立，资源提供者和管理者一般不直接接触，双方更关注资本市场上的风险与报酬水平的情况。其次，从提供信息的导向上看，受托责任观注重信息的可靠性及经营净收益的准确计量，强调对受托责任履行情况的如实报告，属经营者导向；而决策有用观则注重信息的相关性，从使用者的立场出发来提供信息。从提供信息的数量和内容上看，受托责任观对信息有所取舍，且较多运用历史成本计量属性；而决策有用观则提供大量信息，且根据需要运用多种计量属性。但在提供信息的具体内容上，二者又有相通之处，在决策有用观下，提供可用来评价管理人员受托责任履行情况的经营业绩的信息仍是其重点。从这一意义上说，决策有用观可以兼顾到受托责任观。由此我们可以看出，“受托责任观”、“决策有用观”等观点并非相互排斥，只是不同经济环境的产物而已。此外，在不同国家，会计环境千差万别，会计信息使用者及其对会计信息需求的侧重点也不尽相同。这就使会计目标在各国的定位出现差异。
通过以上分析可以看出，会计本质和会计环境是影响我国企业会计目标的两大主要因素。会计的本质决定了会计目标的内涵，而会计环境则影响到会计目标的具体定位。会计本质对会计目标的决定是内在的、稳定的。会计环境对会计目标的决定是外在的、复杂的。因此，在对会计本质充分认识的基础上，只有通过对我国所处的会计环境进行分析，才能发现谁是会计信息的使用者、他们对会计信息的需求是什么以及会计信息系统能否满足会计信息使用者的需求、会计信息系统是否应当兼顾不同会计信息使用者的需求等问题，从而恰当定位我国的企业会计目标。
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来源：《合作经济与科技》2011年第6期
责任编辑：奇奇