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会员注册摘要：内部项目审计的质量直接影响着内部审计职能和作用的发挥，同时也影响着内部审计机构和人员在组织体系内部的地位和作用以及积极性的发挥。本文通过对内部项目审计质量的研究，分析了我国目前内部项目审计质量存在的问题，提出了内部项目审计质量控制的相关措施，对于促进我国内部项目审计质量的提高具有一定的参考价值。
关键词：内部项目审计，审计质量控制
内部项目审计是审计工作的基础，是单位和部门内部的审计机构和审计人员按照单位和部门内部的审计工作计划安排，对确定的审计对象依据国家的法律法规，组织内部的规章制度、管理标准、目标任务、指导方针，对其进行审核检查的一种经济监督活动。内部项目审计质量是内部项目审计对组织内部所制定的审计要求的实现程度，以及对组织目标实现的促进程度。为了使组织体系的运行更为规范和有效率，内部项目审计的质量要求应当更高和更为全面。
一、内部项目审计的质量要求、特点及其体系构成
(一)内部项目审计的质量要求及其特点。内部项目审计的质量要求是由内部审计项目的内部属性所决定的。即内部项目审计的质量既要符合外部项目审计的质量标准，又要满足组织内部对项目审计的质量要求。内部项目审计的质量特点是指内部项目审计的质量要求相对于国家审计、社会审计对项目审计的质量要求而存在的不同点。基于内部项目审计的内部属性和质量要求，内部项目审计的质量应当具有以下四个方面的特点：一是内部项目审计的质量不仅要满足组织外部对项目审计的质量标准要求，而且要高于外部标准；二是内部项目审计质量要体现组织属性和组织的目标追求；三是内部项目审计的质量要体现项目审计的重要性和业务属性；四是内部项目审计的质量要体现主动性、深入性、完整性和全面性。内部项目审计的质量只有具备这四个方面的特点，内部项目审计的成果才能经得起外部审计质量标准的检验，内部项目审计才具有针对性、深入性、完整性和全面性，内部项目审计活动才有助于组织目标的实现。
(二)内部项目审计质量体系的构成。内部项目审计质量是一个内涵广泛，受多种因素影响的审计范畴。从内容上看，它是一个由多种审计规范组成的审计质量规范体系即审计质量体系。内部项目审计质量体系应有五个方面组成。一是组织外部对项目审计制定的与审计质量相关的规范体系；二是组织内部部门对项目审计制定的与审计质量相关的规范体系；三是内部项目审计组对项目审计提出的相关执行保障措施；四是内部项目审计的重要性对项目审计提出的质量要求；五是内部项目审计的业务属性对项目审计质量提出的质量要求。组织外部制定的与内部项目审计质量相关的审计规范，主要有国家制定的审计法律法规，审计部门制定的条例、准则、制度、规定、办法，民间审计组织制定的审计规范等。组织内部制定的与项目审计质量相关的审计规范，主要有内部项目审计计划、管理办法、作业规则、实施规定、人员组成、职责分工、质量控制、质量检查、绩效评价、奖惩措施，经费使用等。内部项目审计组对项目审计提出的相关执行保障措施，主要包括方案设计、人员分工、组织安排、审计实施、复核检查、证据收集、报告形成等方面要求规定。内部项目审计的重要性主要是指审计项目的性质、规模对项目审计提出的人员要求、时间要求、经费要求以及其他资源配置要求，以保证项目审计应有的质量。内部项目审计业务属性主要是指内部项目审计的业务类别。即内部项目审计是财经法规审计还是内部制度性审计，是经济效益审计还是经济责任审计，是管理效率审计还是经营业绩审计，常规审计还是重点审计等。不同的项目审计业务属性有不同的审计质量规范。其内容主要体现为审计技术规范，包括审计方式、取证方法、证据鉴别、工作日记、工作底稿、审计报告等业务技术规范。
内部项目审计质量体系的各组成部分是一个有机整体，是相互支撑的。它既是内部项目审计的质量保障，又是内部审计人员执行审计的依据，又是对内部项目审计质量进行控制的方法和手段，同时也是对内部项目审计进行检查的质量标准。开展内部项目审计，项目审计组应当全面收集和掌握与项目审计相关的法律、法规、规章制度和政策，以及组织内部的计划安排、管理规定、工作目标、审计立项、审计目标、审计范围、审计重点，重要的会议记录和相关文件、会计报表及相关的会计资料、审计档案等，按要求进行审计风险评估和重要性水平的确定，在充分了解项目审计的业务属性、业务规模的基础上，合理地进行组织分工、人员安排、经费配置，按规定编制审计方案，按要求收集审计证据、编写审计日记和工作底稿、出具审计报告、归集审计档案，按计划完成项目审计。这样，内部项目审计的每一个环节始终是在执行一定的目标规范条件下完成的，最终按各种规范评价内部项目审计的质量，其结论应该是符合审计规范的。由于质量是一个相对的概念，没有相应的标准作为依据，很难表明质量的高低以及达到质量要求与否。衡量内部项目审计质量是否达到质量要求、是低还是高，其标准依据是内部项目审计过程中应当遵循的各种审计规范。符合规范的内部项目审计，其审计质量就达到了质量要求。当然，内部项目审计的完成在积极的方面超越了审计规范的要求，项目审计的质量应当确认为审计质量高。
二、内部项目审计质量存在的问题
内部审计在我国开始于上世纪八十年代初。1985年国家颁布的《审计署关于内部审计工作的若干规定》标志着内部审计工作开始逐步走向正轨。上世纪九十年代后期内部项目审计的开展，标志着内部审计从宏观、中观层面向微观层面发展，侧重于审计在具体审计对象上的落实，以及审计人、事、权、责的有机结合和审计效率的提高，也标志着内部审计方式的重大转变。经过几十年的发展，内部项目审计逐步完善，内部审计质量不断提高，但内部项目审计质量还是存在着一些不能回避的问题，需要思考。
(一)内部项目审计质量还不能满足组织发展对项目审计的质量要求。内部项目审计质量能否满足组织内部对项目审计的质量要求，是判断内部项目审计质量高低的重要标准。以上市公司为例，大多公司上市前内部审计部门所作的项目审计都是在外部注册会计师事务所指导下完成的，内部项目审计组所完成的项目审计很难满足公司上市的需要，影响了公司的发展。对于一些上市后的公司来说，内部审计部门所作的风险项目审计并没有揭示出被审项目所存在的实质性风险，对公司发展造成了不利影响。内部项目审计质量没有满足公司发展对审计质量的要求，项目审计质量还需要进一步提高提高。
(二)内部项目审计质量分布不够均衡，整体质量需要提高。从宏观层面来看，主要表现为：受外部约束条件要求审计比较多、比较严格，且组织内部管理水平高、内部控制体系比较健全的部门、企事业单位所完成的内部项目审计质量要高于其他部门和企事业单位；经常开展内部项目审计的部门和单位的内部项目审计质量要高于非经常开展内部项目审计的部门和单位。从中观层面来看，主要表现为：大型企业内部审计部门所作的内部项目审计质量要好于设立内部审计部门的中小型企业；上市企业内部审计部门所作的内部项目审计质量总体上好于非上市企业；中央直属部门、企事业单位内部审计部门所作的项目审计质量明显优于地方所属部门、企事业单位。从微观面来看，主要表现为内部项目审计的各环节质量分布不尽合理，包括从审计立项、审计准备、审计实施、审计终结、审计档案、到复审以及后续审计等。有的内部项目审计由于立项质量不高导致了项目审计缺乏实际意义，影响了内部项目审计质量。有的内部项目审计由于审计报告的缺陷影响了整个项目审计的质量。有的内部项目审计由于组织环节、人员分工质量不高影响了项目审计的质量。总之由于内部项目审计各环节的质量没有达到组织内部所要求的质量水平，影响了项目的整体质量。
(三)内部项目审计的规范性不够强，审计规则、程序遵守不够严格。任何高质量的内部项目审计都是按照一定的审计规范进行的。严格地遵守审计规则、审计程序等相关规范是高质量内部审计项目完成的前提条件。以审计档案中文件材料排列顺序的规范为例，一些单位内部项目审计文件材料排列顺序不规范。对项目审计文件材料的排列按照立项类、证明类、结论类、备查类顺序排列，排列不符合文件排列顺序的规范，文件排列具有随意性。虽然内部项目审计文件材料排列的不规范对项目审计的质量并不产生实质性的影响，但从一个侧面却反映出内部项目审计的整体质量，存在着对审计规则、程序等要求遵守不够严格，内部项目审计的规范性不够强的现象，影响了内部项目审计质量。
(四)内部项目审计的实施方案不尽完善，对项目审计计划监督不强。内部项目审计方案包括审计工作方案和审计实施方案。内部项目审计实施方案是由项目审计组根据审计工作方案编制的，为项目审计的开展和完成提供方法、步骤、依据、责任划分和时间规定的工作计划。内部项目审计实施方案的主要内容包括：内部项目实施方案的编制依据；项目名称和基本情况；审计的目标；重要性水平的确定和审计风险的评估；审计的范围、内容、重点，以及对审计目标有重要影响的审计事项的审计步骤和方法；预定审计工作起止时间；审计组长、审计成员及其分工；编制日期及其他有关事项等。内部项目审计组在编制审计实施方案时，应当对被审项目作详细的调查，掌握与被审项目相关的资料信息，了解被审项目的业务属性和业务特点，结合项目审计组成员的业务胜任能力和组织内部审计部门对项目审计的要求，完成项目审计实施方案的编制。内部项目审计实施方案应当完整全面，切实可行，这样内部项目审计实施方案才能真正对内部项目审计起到计划监督的作用。但事实上，内部项目审计实施方案的编制在内部项目审计过程中并未受到内部审计部门和项目审计组的重视。重审计实施、轻审计准备的观念在内部审计部门和审计人员中普遍存在。所编项目审计实施方案简单而不够细致严谨，对内部项目审计的计划和监督作用没有得到应有的发挥，审计质量没有得到应有的保障。
(五)内部项目审计的审计取证不够深入，审计工作底稿需要加强完善。内部项目审计的审计取证不够深入主要表现为审计取证方法较为单一，证据的说明不够全面。检查方法的使用多于监盘的方法，观察方法的使用多于查询、函证的方法，分析复核方法的使用多于计算的方法。几种方法同时并用，相互交叉验证收集证据的方法使用不多。在审计证据的类型方面，正面证据较多，反面证据较少；书面证据较多，实物证据较少；内部证据较多，外部证据较少。支持基本证据的佐证旁证的收集没有得到重视。审计工作底稿存在的问题主要表现要素不全，事项记录不够完整，所附审计证据不规范，缺少审计组长对审计工作底稿的经常性检查和签字。内部项目审计的质量在一定意义上就表现为内部项目审计证据的质量。获得足够有充分证明力的审计证据，是内部项目审计质量的保障。完整全面的审计工作底稿是得出审计结论、撰写审计报告、进行审计质量控制的基础。内部项目审计在审计证据、工作底稿所存在的不足和缺陷需要加强完善。
(六)内部项目审计的审计报告重点不够突出，评价不够清晰。内部项目审计报告是内部项目审计的最后成果，是内部项目审计质量的集中体现。影响内部项目审计报告质量的主要问题是审计报告的重点不突出，结论不够清晰。其主要表现是：内部项目审计报告篇幅较大；对被审项目的基本情况描述较多；审计事实证据的堆砌严重；内部项目审计依据的法律、法规、制度、以及组织内部的计划安排、规定、决定等阐述不够具体；合法性的审计评价意见对被审项目符合相关法律、法规、法令、规章制度、政策等文件的程度，没有详细到具体条款，比较笼统；效益性的审计评价意见用数量表达经济活动的经济性、效率性、效果性的实现程度不够透彻，有必要提出的审计建议没有提出。作为内部项目审计报告重在反映出项目审计实施方案中所确定的目标是否实现，审计实施过程中重要而具有代表性的审计事实、审计证据、适用的法律、法规、规章、制度等政策文件条文，清楚地表达出项目审计组应该表达出的意见。否则内部项目审计报告的质量就难以满足审计报告的质量要求。
(七)内部项目审计没有完全体现出项目审计的重要性和业务属性。内部项目审计的重要性和业务属性不同，内部项目审计需要配置的审计资源不同。例如，内部经济责任审计所需配置的审计资源不同于经济效益审计；内部绩效审计所需配置的审计资源不同于法规审计；常规性项目审计配置的审计资源不同于重点审计等。但从内部项目审计的资源配置来看，一些部门和单位内部项目审计资源的配置并没有体现出内部项目审计应有的重要性和业务属性。经常可以看到两个不同内部项目审计所配置审计人员的数量是相同的，不同经济规模的项目审计时间大致是相等的，相同的审计人员连续在两个性质不同的项目审计中承担同一审计职务等。这对项目审计的质量提高是没有积极作用的。