房地产企业成本管理内部审计探讨

    【摘要】 随着房地产业的发展，管理规范的房地产公司竞争力越来越强，如何快速提升内部管理、提升核心竞争力已成为房地产企业管理的重要内容，而内部审计是提升房地产企业内部管理水平的一个非常重要的手段。本文通过对房地产行业成本管理方面存在的风险分析，针对性地提出审计思路与策略，对规范房地产公司的管理、提高核心竞争力有着重要意义。
    【关键词】 房地产 成本管理 内部审计 审计思路和策略
    长期以来，房地产企业由于行业的高利润，对成本管理的工作不够重视，成本管理较为薄弱。在当前地产新政的形势下，政府行为日益规范、市场竞争日益加剧，依靠土地资源进行竞争的时代已一去不复返，没有核心竞争力的企业将会逐渐被淘汰。但核心竞争力的培养也非一日之功，对绝大部分公司而言，通过控制成本来提高收益是最快捷的一种方式。因此加强成本控制管理成了房地产企业修炼内功、提升竞争力的必然途径。
    内部审计是提高房地产企业管理的一个非常重要的手段，通过内部审计，可以促使公司建立和改善内部控制，规范公司的治理结构和内部管理，帮助公司更好地实现企业发展目标。但从目前现状来看，房地产企业内部审计还处于初期阶段，绝大部分公司尚局限于财务审计，对提高内部管理的作用有限，尤其对成本管理的内部审计由于专业性强、环节众多、周期长等原因导致审计深度不够、效果不显著，本文就此针对房地产企业的成本管理如何开展内部审计进行探讨。
    一、房地产企业成本管理综述
    房地产企业的成本内容按照性质可分为土地成本、前期费用和工程建安费用。土地目前基本上都是通过招拍挂的方式取得，可操作空间较小，因此在开发过程中对土地成本的管理较为简单，一般主要通过延期付款的方式来节约资金成本，而内部审计的关注点主要是土地款支付的节点是否符合规定，相关税金的支付是否如实按期缴纳。前期费用和工程建安费用是开发过程中成本管理的主要内容，前期费用和工程建安费用的管理贯穿房地产开发的全过程。为更好地进行论述，本文将成本管理按照审计流程分为招投标、合同管理、合同付款、竣工决算、成本核算等几个重要审计环节，从各个环节的风险点着手进行内部审计，突出风险导向，以提高内部审计的效率和效果。
    二、各环节风险分析
    1、招标环节风险分析。该环节关注的风险主要有：标书编制是否严谨，对投标人资格、格式、要求等是否表达清楚，评标标准及方法是否明确详细，文本是否编制规范、逻辑严密、文字简洁清晰，是否符合国家目前有关法律法规和政策的规定，是否会产生法律风险；有无肢解合同进行招投标逃避内部审批，有无未按照规定的方式进行招投标，如应该公开招投标的实际采用了邀请招投标，有无在标书内容上有倾向性和排他性的条款和条件来限制投标单位，有无施工单位多头挂靠搞围标，有无恶意压低报价中标，通过后期设计变更、价格调差等实际结算方式谋求利益等现象；招标是否按照公司规定程序执行，是否实行岗位分离，有无存在不相容职务未分离现象等。
    2、成本合同管理风险分析。不同类型的合同中不同的付款方式、不同的结算方式、不同的计量方式，甚至是仅仅的一字之差都会对企业产生不同利益后果和法律后果。为降低风险，内部审计人员必须要对房地产各类合同了然于心，从而有的放矢，事半功倍。合同签订的主要风险有：合同审批不完整，未按照公司规定的权限进行审批，导致内部控制出现风险；合同签订主体是否合规，是否存在资格不够的承包单位进入；合同条款是否严密，是否产生歧义，以及引起纠纷；合同签订的主要内容与招投标的结果是否一致，有无未遵循招投标结果现象；合同档案管理是否完整、齐全等，与合同执行相关的资料是否归集一起；合同文件是否由专人编号保管等。合同文件包括：合同文本、补充协议、各种有效的会议纪要、合同审批表等。
    3、合同付款风险分析。由于房地产企业的工程款、材料款涉及金额一般较大，如果付款环节出现失误，将产生严重后果。因此必须要严格执行合同条款、公司的规定和管理程序，仔细审核付款情况，合理安排付款时间，保障工程进度。主要风险有：付款审核权限不清，导致付款权责不明确；付款申请程序不完整，导致付款出现风险，如按照正常的付款程序，需要经过公司相关部门、监理单位、分管领导、总经理以及股东方等的审核、审批，如果缺少其中的某个环节就会产生风险；合同付款方式是否符合规定，是否导致资金风险等。
    4、现场管理风险分析。在工程施工阶段，现场管理起到了至关重要的作用。其存在的主要风险有：施工质量、施工时间是否按照合同约定执行，是否有记录相关的书面资料；施工材料进场、验收、签证等手续是否完整，资料是否齐全，用量是否合理；现场各种设计变更、工程变更、改变质量标准、工期顺延等手续是否完备，是否会导致成本失控风险；现场主要管理人员包括项目经理、监理工程师等有无变动，是否出现施工骨干人员调离现象，从而降低工程质量。
    5、竣工决算风险分析。竣工决算的风险主要有：施工质量是否按照合同约定完成，有无相关部门的验收资料；竣工决算资料不完整，导致决算时间竣工决算程序不规范；竣工决算程序、费用计取程序和标准是否合规，是否存在高套取费系数，设计变更及各项签证是否真实、手续是否完备等。
    6、财务核算风险分析。房地产开发企业的成本核算是一项复杂的会计核算工作，会计科目的设置、成本对象、项目核算对象的确定、成本的归集、分配与结转等都会影响到成本核算的准确性。主要风险有：确定成本对象不准确或不合理导致核算信息不准确，如在确定成本对象时未按照期数进行核算，对公共配套、地下车位、学校、幼儿园等对象未进行独立核算，导致成本信息有误；确定成本核算项目不准确，科目设置不合理，如未按照国家会计核算相关规定设置成本科目，未按照实际管理需要设置辅助核算科目，导致成本信息有误；成本归集、分配和结转不准确，导致成本核算信息不准确，尤其是大型的项目就显得十分复杂，其成本归集、分配和结转需要采用一定的方法和程序进行分配，否则核算出来的成本信息就会不准确。此外，由于房地产完工交付到决算还存在周期，因此如果预测不准确，很可能导致结转成本出现较大波动。
    三、审计策略
    1、招投标环节。房地产企业的可控成本主要是工程成本，其主要由总包合同、分包合同等众多合同组成，因而合同主体单位的招投标环节就显得非常重要。因此，内部审计实际时，需要关注招投标程序是否合理、合法，是否遵照了公司的招投标规定，国有企业更加需要关注是否遵守了国资委的有关规定。主要审计内容有：一是投标书的确定。公司内部有无对标书进行评审，标书的内容有无重大遗漏或失误，关键指标是否明确，招投标方式和投标单位资质是否达到要求；在工程方面，尤其关注是否实行施工图招标，如果按照费率招标，需关注原因。二是招标环节。审核各投标单位在规定时间内有无缴纳投标保证金，开标记录签名是否齐全，评估委员会人员组成是否合理，对投标单位的资质是否进行了审查，对关联人员有无实行回避，询标纪要是否完整，时间逻辑上是否合理，有无存在串标可能。三是中标环节。公司对招标是否进行决标，决标是否按照公司内部程序进行审批，对中标单位是否发放了中标通知书。
    2、合同管理环节。主要审计内容有：一是关注合同签订的内容是否与招标的内容一致，如单位是否变动、合同金额是否一致、付款方式及付款条件是否明确、履约保证金缴纳是否及时。二是关注合同的条款是否严密。如合同中主要材料采用的方式是甲供、甲定乙供还是乙供，对于甲供需要关注其税收风险（甲供材料不需要开具发票，但税务机关会要求施工单位出具完税证明，否则房地产企业会承担连带责任），还需关注关于奖励与处罚的标准是否明确，履约保证金是否及时缴纳等（总包合同由于金额较大，导致的履约保证金金额也较大，会出现部分施工企业拖欠现象，或者导致采用“偷梁换柱”方式，用保函或工程款抵扣履约保证金）；对签订的合同进行检查，尤其在专用条款中对双方权利和义务、合同价款及调整、工程预付款、工程量的确认、工程进度款支付、承包人的违约责任、材料设备供应是否作出了明确规定。三是关注合同审批有无按照公司规定的审批权限进行审批，如土地合同、总包合同、设计合同、分包合同等是否由各业务部门、职能部门等进行会签，对业务关系复杂的合同是否有专业的法律顾问把关等。四是关注合同台账是否完整、准确，合同的相关资料是否及时归集，有无专人管理等。
    3、合同付款环节。主要审计内容有：一是付款审批权限是否完整、规范。由于合同付款涉及较多部门，也存在较多方式和种类，因此规范合同付款的审批权限至关重要，如对各层级副总经理、总经理、董事长的审批权限是否有明确的规定，对土地、工程、设计等款项的支付是否有明确的流程规定等。二是具体付款环节的审核。针对具体付款环节，首先需要关注付款条件是否与合同约定一致，关注申请部门、审核部门、审批部门签章是否齐全，附件资料是否完整，如工程款需要关注施工单位的施工情况、监理单位的审核意见、发票是否足额开具等内容，尤其要关注有无提前付款、超额付款等情况。三是合同结算尾款支付审核。合同决算是合同履约完毕后的最后一次付款，因此需要特别关注。关注合同决算程序是否完整，需对其中的对账资料、扣款情况、发票提供情况和审批情况等进行仔细审核，防止出现风险。四是其他风险。款项结算不允许采取现金方式，要求采用转账方式结算，特殊情况下必须采取现金结算的，关注有无办理特别审批；付款中要明确收款银行和收款账号，一般情况下收款户名必须和签约方完全一致，如不一致，则必须关注是否有委托付款的说明。
    4、现场管理环节。主要审计内容有：一是审查施工企业是否根据《规范》、图纸及有关修改通知施工，质量和工期是否达到合同要求。二是重点对增减工程签证进行审查，审查施工企业报送的增加工程签证是否合理，有无重复；减少工程签证是否上报，报的数量是否正确等。三是对工程材料进行审查，审查工程用料是否达到《规范》和设计要求，了解特殊的、用量大的、贵重的材料的实际价格，不让施工企业在材差上占大便宜。四是审查签证时间，工期签证不但影响材料价格的构成，还直接影响工期奖罚的认定和执行。五是审查签证的流转环节是否符合规定，有无经过监理单位、相关部门和领导的签证确认，有无得到各方的同意，不为后续的决算留下工作隐患。
    5、竣工结算环节。主要审计内容有：一是审查竣工决算编制依据是否符合国家有关规定，各项资料是否齐全，审批手续是否完备，确保结算正确、符合规定及工作程序。二是审查变更及隐蔽工程的签证情况，工程变更要核查原施工图的设计和原投标预算书的实际所列项目等资料，对原投标预算书中未实施的项目要予以核减，对变更增加的项目应明确是否已包括在原有项目的工作内容中，防止重复计算，要核查变更签证的手续是否齐全，书写内容是否清楚、合理，编号是否连续等内容；对于隐蔽工程，要提前介入，积极参与每一隐蔽部位的验收，并做好影像资料，为日后决算提供依据。三是审查材料价差的合理性，对于特殊或者重要材料，一般参考信息价，没有的应延伸到市场进行询价。四是审查工程量计算书是否准确，计算是否符合工程量计算规则，有无故意计算和合计错误以及笔误等等，对于无图纸的项目要深入现场核实，必要时可采用现场丈量实测的方法进行核实。
    6、财务核算环节。主要审计内容有：一是确定成本核算对象是否合理，这需要审计人员深入实际，根据研究分析项目总体的特点、管理要求、经济用途、标准、建设交付期以及权属情况进行确定，成本核算对象的设置必须坚持“便于核算，利于管理”的原则。二是成本科目设置是否符合国家规定，是否分期分项分合同核算。三是关注成本归集、分配和结转是否准确，尤其要关注土地成本的分摊是按照土地面积分摊还是建筑面积分摊，公共配套的成本、会所的成本以及其他成本的分摊是否合理等。四是关注成本预计是否准确，一般在期末公司都会对已发生的且未支付的成本进行计提，因此，审计时需要结合现场实际施工情况关注计提是否准确，尤其是在交付后必须对预计成本的合理性进行审核，关注是否有合理的依据。
    成本管理环节众多、涉及面广，因而在成本管理的各个环节中都可能产生风险，所以要全面清晰地了解业务的全过程，从存在风险的各个角度、各个环节开展内部审计，这样才能杜绝舞弊行为发生的空间，减少不合理行为造成的损失。
    （注：基金项目：浙江省社会科学界联合会研究课题成果（2012B017）。）
    【参考文献】
    [1] 孙军：加强房地产企业成本管理 提升企业核心竞争力[J].财经界，2011（5）.
    [2] 房地产开发企业如何进行成本核算[EB/OL].中华会计网校 http：//www.chinaacc.com/new/635_651_2011.
    [3] 王淑珍：建设项目内部审计尤为重要[J].农村财务审计，2013（1）.