公允价值及其对会计信息和税务的负面影响

摘 要：文章主要介绍国际会计准则和我国会计准则对公允价值的定义，公允价值在国际会计准则及我国会计准则的适用范围，以及公允价值对于会计信息和对税务的负面影响。
    关键词：国际会计准则，企业会计准则，公允价值计量，比较研究
    我国企业会计基本准则规定的会计计量属性有多种，包括：历史成本；重置成本；可变现净值；现值；公允价值等。企业一般应当采用历史成本对会计要素进行计量，采用公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。
    国际会计准则中运用公允价值的领域十分广泛，最常用的领域是投资性房地产、资产减值和金融工具领域。同时，公允价值在企业合片、物业、厂房、设备和无形资产方面也有广泛的应用。
    一、国际会计准则和我国会计准则对公允价值的定义
    
    国际财务报告准则中对公允价值的定义是指买卖双方均自愿地在对被交易资产相关情况拥有合理理解的情况下进行公平交易而成交的金额。
    我国会计准则对公允价值的定义作了充分的考虑，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双厅自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。这既符合我国的基本国情，又与国际会计准则的定义十分接近。
    二、国际会计准则及我国会计准则中公允价值的适用范围
    
    1.国际会计准则适用公允价值的情况分两个方面：一方面是与企业合并相关的汁量一定要用公允价值；另一方面是合并以外的适用。
    其中，合并以外的适用，可分为以下三类情况：（1）准则明确要求必须要用公允价值的情况，包括国际会计准则委员会规定的生物性的资产、规定的金融工具中以股权支付的报酬。（2）要求以公允价值进行减值测试的情形：存货、资产减值、企业合并产生的商誉和无确定使用年限的无形资产、为出售而持有的非流动资产和终止经营。（3）可选择采用重估价公允价值入账的情形：不动产、厂房和设备、无形资产、投资性房地产。
    2.我国会计准则对公允价值的采用充分借鉴围际会计准则体系中公允价值的计量标准，并根据我国的经济现实引入公允价值运用的三个级次，分别是：（1）资产或负债存在活跃市场的，应当以市场中的交易价格作为其公允价值，例如企业持有的股票、短期债券等。（2）资产本身不存在活跃市场，但类似资产存在活跃市场的，应当以类似资产的交易价格为基础确定其公允价值，如投资性房地产。（3）对于不存在同类或类似资产可比市场交易的资产或负债，应当采用估值技术确定其公允价值，通常采用未来现金流量折现法。
    三、公允价值的运用对于会计信息的负面影响
    
    公允价值的引入，是我国会计体系的重大变革，是我囯会计与国际趋同的主要体现之一，对此，赞成欢迎者众多；但同时电有不少怀疑者或反对者。反对的焦点集中在以下三点：
    1.公允价值的使用可能影响会计信息的可靠性。对公允价值最大的争议就是其可靠性。许多学者认为，公允价值建立在众多的估计和假设基础上，并受会计执行人员的主观意愿影响较大，可靠性程度不足。
    其实，会计本身就是在假设的基础上展开的，且可靠并不等于肯定和精确。公允价值和其他计量属性一样，都无法提供绝对可靠一致的信息。公允价值并没有否认历史成本会计下初始交易所形成的账面价值。在实际运用中，只要会计信息使用者提供确凿的证据，公允价值的可靠性就能得到合理保证。
    2.公允价值可能被利用来进行非互惠交易。在企业问的经济往来中，无论是商品流通、以资产抵偿债务、还是非货币资产交换，无论是关联方之间的交易，还是非关联方之问的交易，交易双方通常都会站在本企业的角度进行讨价还价，进行公平交易，维护各自企业的利益。
    但是，在某些特殊情况F，交易作价可能是不公允的，特别是关联方之间的交易更是如此。由于关联方关系的存在，企业与其关联方之间的某些交易可能并不具有商业实质，交易作价并不公允，而是一方收益另一方受损。
    3.公允价值的使用可能产生利润操纵的弊端。尽管我国会计准则对公允价值的采用是相当谨慎，规定了公允价值使用的条件，比如：投资性房地产准则明确规定，只有当该投资性房地产有活跃的房地产交易市场，企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，并能对公允价值做出合理的估计时，才可以运用公允价值对其进行计量。但是，公允价值的采用仍会加剧企业内部人控制现象，为企业管理人员控制利润提供了便利，损害了股东权益。这主要表现在关联方为了获得利润最大化，在进行双方交易时，故意扭曲公允价值，虚增利润粉饰报表。
    四、公允价值运用对于征（纳）税的负面影响
    
    《企业所得税法实施条例》第56条规定：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，应以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
    从理论上讲，资产从取得到最终耗用、处置或出售，其会计收益与纳税所得并没有差别。
    但在实务中，由于应纳税所得额是在会计利润基础上进行调整计算的，即：应纳税所得额＝会计利润±调整项目金额。一些交易采用公允价值计算会计利润后，如果在期末进行纳税申报时，故意不按规定进行调整，或者有选择地、按照对己有利的方式进行调整，如：只调减而不调增，企业就会少交所得税。
    另外，企业还可能利用关联方交易的便利，将利润从所得税高税率地区向低税率地区转移，从而达到逃避税金的目的。
    尽管《企业所得税法》第六章“特别纳税调整”第41条规定：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收人或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。并且，在《企业所得税法实施条例》第111条列举了多种纳税调整的合理方法，包括：可比非受控价格法；再销售价格法；成本加成法；交易净利润法；利润分割法等。但是，由于受到征税时间、税务稽查人员数量等征税资源的限制，规避、偷逃税金的事件总是层出不穷。
    五、公允价值在我国的运用环境
    
    目前我国尚不具备公允价值大范围推广使用的条件。市场发育程度有限、公允价值有时难以取得等问题，制约着公允价值在我国的推行。公允价值不应当也不呵能取代历史成本在我国会计中的主体地位，况且不同的会计要素本身具有不同的特点和适应范围。政府主管部rJ、会计行业协会、企业的治理层和管理层，以及会计从业人员，应各司其职，各尽其责，为公允价值健康、稳步地推广使用培育更好的环境。
    参考文献：
    1.财政部.企业会计准则中国注册会计师执业准则中国时代经济出版社。中国时代经济出版社，2006
    2.安越.中国与国际会计准则分析与应用.上海财经大学出版社，2008
    3.周红，王建新，张铁铸.国际会计准则.东北财经大学出版社，2008
    4.中国注册会计师协会编.会计冲国财政经济出版社，2010
    （作者单位：山东省农业管理干部学院）