会计理论研究应更多关注中国转型时期的规则和制度

    2013年9月30日，《中国社会科学报》刊登吴大新先生《罗纳德·科斯的“会计学之旅”》一文，详细梳理了刚刚去世的1991年诺贝尔经济学奖得主科斯的研究生涯，指出法学出身的科斯正是由于受到老师普兰特的影响，从会计研究入手，打开了以往经济学理论研究中的“企业黑箱”，为经济学理论研究开辟了新领域。吴先生的文章对于从事经济理论研究的学者破除对会计理论和方法的偏见，提供了非常有益的建议。但文中提出“会计理论是企业理论的一部分”的观点值得商榷。
    在学界，企业理论是经济学理论的重要组成部分，以此推论，会计理论也应该是经济学理论的一部分。那么，会计理论是不是经济学理论的一部分呢？回答这个问题，对于今天我国会计理论研究有着正本清源的作用，可以进一步从历史和逻辑两方面进行梳理。
    会计理论先于经济学理论诞生
    从历史发展来看，现代会计的起源“复式记账法”诞生于11世纪的意大利城邦国家，产生的背景是，罗马法复兴运动之后意大利北部诸城邦的商品经济繁荣。1494年11月1日，意大利传教士卢卡·帕乔利（Luca Pacioli）的《数学大全》在威尼斯出版。该书第三部分是《簿记论》。《簿记论》的问世，被学界普遍认为是现代会计理论的研究起点。反观经济学，1776年亚当·斯密《国富论》的发表，标志着经济学理论的诞生，比会计理论的诞生晚了280多年。而作为经济学理论分支的企业理论，其理论源头如果从1937年科斯发表的论文《企业的性质》算起，则比会计理论诞生晚了440多年。因此，从历史发展顺序角度看，会计理论的诞生远远早于经济学理论和作为经济学理论分支的企业理论。
    为什么现代会计理论诞生于15世纪末的威尼斯，而不是其他国家和地区？这需要梳理现代会计理论的发展逻辑。诚然，现代会计理论是在商品经济环境下产生的，但仅仅有商品经济，并不足以产生现代会计的方法和理论。意大利北部城邦商品经济的发展繁荣，有其更重要的历史背景，即始于11世纪末意大利博洛尼亚的罗马法复兴运动。马克思指出，“当工业和商业——起初在意大利，随后在其他国家——进一步发展了私有制的时候，详细拟定的罗马私法便又立即得到恢复并取得威信”，“这种发展在所有国家中都是以罗马法典为基础的”。因此，从理论发展逻辑来看，现代会计理论的产生不仅仅是由于商品经济的发展，也不仅仅是一种专门的记账方法的发明（因为商品经济和数学方法几千年前就存在了），而是源自以罗马法为基础的民商法理论。伴随着商品经济的发展，现代会计理论逐步把民商法规则、会计方法、计算技术和应用原理统一起来。制度化程度越高，统一程度便越高，进而理论化程度就越高，会计信息质量就越好，建立在会计信息上的财产权利的保护就越完备，市场经济规律的作用就发挥得越大。
    我国会计理论研究应更多着眼于对规则体系的完善
    在已经完成工业化的国家，会计理论仅涉及各种经济活动数量分析及其细节的完善，会计理论的发展看起来没有大的突破，原因在于西方工业化国家的民商法理论和实践，以一百多年前德国民法典颁布为标志，已经基本成熟稳定，会计理论的研究框架也随之稳定下来。西方发达国家会计理论突破不多，不代表会计没有理论，更不代表会计可有可无。肇始于2008年9月的国际金融危机，从控制角度看，其直接原因就是由于对投资银行各种复杂的衍生金融工具监管不力，不能正确确认各种会计信息、计量和报告的纰漏、虚假和不完善。
    在全球化背景下，当今中国仍处于工业化进程之中。中国工业化进程不应仅被看成是经济总量和结构改进的进程，从理论角度来看，更应被看成是规则进步的进程，是逐步建立现代产权制度、“保护人民产权”的进程。在我国，作为现代产权制度一部分的会计规则和方法，其理论研究应更多关注转型时期的会计规则、会计制度以及会计伦理的领域，这也是作为社会科学之一的会计理论的价值所在。从事会计理论研究的学者需要更多学习、关注和讨论的，不仅是数量模型、经济理论，而且是民商法知识。正如科斯生前最爱引用的米勒教授的话：“中国不缺经济学，缺的是法律。”中国会计学者更需要了解形形色色的经济问题背后，有什么样的制度和组织，用以保证进行商品的交易，制度变化会对人们的行为产生什么样的影响等等，注重会计理论的历史和逻辑统一。会计理论研究并非价值中性，而是有着鲜明的价值取向，即“保护人民产权”。这样的会计理论研究才能对中国现代化进程有更大的贡献。
    总之，会计理论和经济学理论虽然都诞生于现代商品经济的大背景下，但会计理论不是经济学理论的一部分。从历史发展和理论逻辑看，会计理论的源头是民商法理论。当代中国经济学家如果想脱离“黑板经济学”（科斯语），离现实近一些，实现更大的学术研究价值，就应该懂一些会计理论和会计方法，知道企业的交易或事项是如何生成为会计信息的，会计信息是如何被确认计量和披露的。只有这样，在一些重大理论问题上，如国有企业效率提升、资本市场上投资者权益保护、企业创新行为的比较，甚至包括自由贸易区谈判等，才能有更深刻的理解、更深入的分析、更可靠的指标设计和模型建立，才能得出更有价值的观点。