关于防治企业会计信息造假问题的思考

摘要：近年来，会计信息造假的问题屡见不鲜，严重威胁着国家的经济安全。本文从非上市企业和上市公司两种不同类型的企业揭露并列举了各自会计信息造假的主要表现；从法规建设缺乏与时俱进，追逐非法利益，对会计造假监管不力三方面剖析了会计信息造假的主要根源；从加强法规建设，强化监督力度，国有产权明晰界定，国有资产管理模式改革，财会人员职业教育五方面提出了防治企业会计信息造假的主要对策。
    关键词：会计信息，会计造假，主要表现，主要根源，主要对策

近年来，我国针对防治会计信息失真的问题，出台了一系列法规、政策、制度和措施，但是会计信息造假的案例仍然不断出现，而且有泛滥的趋势。众所周知，会计信息造假已成为国家社会经济生活的公害，严重威胁国家的经济安全，扰乱社会经济秩序，破坏财经纪律、滋生官僚腐败，造成国家、集体、群众的经济损失，数额至大，影响至坏，危害至多，教训至深。为此，防治会计信息造假非常必要，是当前及今后一段时期的重要任务。
    一 会计信息造假的主要表现
    在我国企业会计核算和财务管理过程中，只要造假主体具有造假动机且有适宜的环境，无论何时何地都可能使会计造假行为成为事实。可以说造假的事例不计其数，造假的手段花样繁多，充分表现出会计信息造假的多样性、复杂性和隐蔽性。
    1.非上市企业会计造假的主要表现
    非上市企业会计造假主要表现在以下几方面：
    (1)凭证造假。第一，在原始凭证上造假。如利用假餐饮费发票、假销售收入票等编造虚假往来业务，或以原会计事项为基础通过夸大或缩小的方式非法谋利，采用偷梁换柱的方式将公款行贿、个人购买物品等非法事项合法化。第二，在没有任何原始凭证情况下编制虚假记账凭证造假。如某单位在期末发现主营业务收入未达标，会计人员在单位负责人的指示下，编造了一份销售产品的记账凭证，虚增营业收入，使主营业务收入达标。过关后，再以销售退回或销售折扣等方式冲账，把账做平。第三，在凭证制作过程中成本核算造假。如一些企业为了调节利润的需要造假凭证制造虚盈利，在成本上大做文章，将一些已经支付应计入当期损益的费用挂在“应收账款”上，将已竣工的项目所发生的长期借款利息挤入工程成本等。
    (2)账簿造假。其手段有：记账、结账、转账过程中涂改账目、作假帐、挂账、收入不入账、提前结账或延迟结账、倒扎帐等，造成账簿记录与凭证不符、总分类账与明细分类账不符、账簿记录与会计报表不符的情况，有的甚至以抽账换页、毁损账簿，甚至账外设账等手段掩盖事实。“挂账”是利用一些账户特性将经济业务不结清到位而长期挂在账上，或者将有关资金款项挂在往来账上，等时机成熟后再回到账上，不露声色地掩盖事实真相。“收入不入账”是会计人员隐藏收入，不报账、不交公而私自占用或挪为他用。“倒扎帐”是先编好报表上的有关数据，然后调整有关账户记录和余额，再编造有关会计凭证。“账外设账”是单位设置两套账簿，一套是公开的，一套是隐藏的。在公开账上虚列费用，将这些款项转入隐藏账；或者将主营业务收入外的收入不计入公开账而计入隐藏账簿，用于非法开支。
    (3)报表造假。报表造假是一种较为广泛的会计信息造假方式，危害性也最大。其主要方式有报表数据与账簿记录不符、资产负债表和利润表、现金流量表不符，加大资产或成本费用，虚增利润或减少利润等。
    2.上市公司会计造假的主要表现
    上市场公司会计造假主要表现在以下几方面：
    (1)多计存货价值。对存货成本的计算或评估故意发生错误以增加其价值，从而降低销售成本，增加营业利润，或虚列存货，以隐瞒存货减少、资产流失的实情。在ST黎明管理舞弊案中，黎明股份通过与关联企业或非关联企业对开增值税发票的形式，虚拟购销业务，在回避增值税的情况下，虚增主营业务收入1.07亿元，虚转成本7812万元，虚增利润2902万元，虚增存货2961万元，既达到了虚增收入利润的目的，又不增加税负。
    (2)多计应收账款。由于虚列销售收入，导致应收账款虚列，或者应收账款少提或不提坏账准备，导致应收账款变现价值和相关资产虚增。例如，大东海股份公司为了取得上市资格，虚列收入以及投资收益等共计2.4亿元。其中，将购买港澳信托股份中的应收股利375万元转做了投资收益。
    (3)多计固定资产。表现为少提或者不提折旧，收益性支出列为资本性支出，利息资本化不当，固定资产虚增等。例如，琼民源管理舞弊案中，该公司1996年度虚构了5.66亿元的利润，虚编资本公积金6.57亿元。导致公司的固定资产、在建工程、无形资产都大幅增加。
    (4)虚增销售收入。会计期间划分不确实或会计原则适用错误以致提前确认销售收入，或者虚列销售收入事项，存在销售退回或销售折扣、折让但不相应减少销售收入以增加盈利水平。例如，1991年原野公司分别与海南和深圳的两家公司签署合作建造两座大厦的工程及承包利润的合同，原野公司在这两座大厦还没有动工的情况下，将所有承包利润8500万元作为本年实现的利润入账，倒算出销售收入2.76亿元。
    (5)虚减销售成本。由于虚增了期末存货价格，以致销售成本随之虚减，或者不将销售成本与销售收入同步结转，将销售成本后移或转移到其他业务费用中。
    (6)费用任意递延。将研究开发支出列为递延资产，或者将一般性广告费、维护修缮费用或试车失败损失等递延，不计入本期成本费用之中。例如，郑百文公司在上市之前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等手段，虚增利润1908万元，并据此制作了虚假的上市申报材料。
    二 会计信息造假的主要根源
    从上述会计信息造假的现象分析，形成会计信息造假的原因是多方面的，归纳起来大致有以下三点。
    1.法规建设不能与时俱进
    近年来，我国虽然出台了一些企业财务会计方面的法律法规和财经纪律，也发挥了很好的作用，但是随着社会经济建设、市场经济发展以及改革开放形势的变化等，仍然存在着不适应、不协调、不完善等缺陷。无论是法制纪律还是体制机制等方面都不同程度地存在这样那样的弊端，这就让一些投机专营的不法分子有机可乘。另外，现行的法规制度学习宣传教育不够，存在着贯彻不彻底，执行不到位，措施不落实的问题，尤其是存的领导缺乏财经知识，法制观念淡薄，对自己对集体怎么有利怎么干，置财经法律于不顾。再加上领导者与财会人员地位不平等，信息不对称，客观弊病与主观私欲都有可能导致会计信息造假。
    2.追逐非法利益
    私欲膨胀是会计造假的助推器。在市场经济条件下，有些人经不起市场经济的考验，受金钱和地位等各种利益的诱惑，绞尽脑汁，想方设法在会计信息上巧立名目，编造假账，铤而走险，从中获取非法利益；有的财务人员利用工作职务之便，自以为手段高明，有意编制假账，掩人耳目，从而谋取私利；有的非财务人员借用各种机会，千方百计以假发票、假单据、投机取巧骗取不该报销的钱财；有的单位负责人为了偷税漏税采取偷梁换柱等手法，指使财会人员编造假账或账外账等骗取国家税款；有的领导伙同财务人员同流合污，共同编造假账获取个人利益；有些上市公司为了能达到尽快上市的目构，想方设法包装财务数据，甚至请一些所谓的会计“高手”玩数字游戏，编造上市前三年连续盈利的假账，蒙混过关，企图获得上市资格；另有一些上市公司为逃避公司经营亏损的事实，在财务单证账表上做文章制造虚假会计信息，以此来保住其上市地位。
    3.对会计信息造假监管不力
    各级财务监管职能部门，按照法定职责和程序做了大量的工作，查处了不少会计信息造假的人和事，并取得了一定的成效。但仍有监管部门或执法人员在工作中不作为或欠作为的现象。有的审计部门、税务部门、财务主管部门、中介机构或工作人员，工作中不够尽职尽责，马马虎虎，稀里糊涂；有的只注重抓大事而忽视“小”事，只抓现象不抓实质；有的专业技术素质不强，存在着不会查或查不到的问题；有些个别工作人员以权谋私，不给好处不办事，给了好处乱办事；还有个别单位和个人被查出问题后采取托关系或行贿等手段想办法“摆平”，让监管人员睁一只眼闭一只眼，大事化小、小事化了，助长了会计信息造假的行为。
    三 防治会计信息造假的主要对策
    会计信息造假的问题涉及社会、经济、法律、思想等诸多领域。怎样才能防治呢？笔者认为，可采取以下对策。
    1.法规建设是根本
    会计造假的产生，很大程度上取决于法律环境。首先，法律制度的科学性。如果会计法律法规缺乏科学性就不利于会计信息真实性的判断，这样会给会计监督带来困难，不法分子就会利用这一点钻法律空子。其次，法律法规的可操作性。在会计法律法规中关于会计信息质量方面的判定方法和判定标准应当具有良好的可操作性，这有利于相关执法部门对会计造假的认定和管理。应当从以下三方面完善会计法律法规：一是将我国的会计法律法规和国际惯例结合，掌握好国际会计法律法规准则的动态。二是针对一些行业性和地方性强的会计业务，尽量在会计法律法规中加以明确，以增强法律法规的可操作性。三是不断完善以《会计法》为核心的会计法律法规体系，制定出有关实施的细则及配套的法规制度。建立严厉的惩处机制，加大法律法规的惩处和执行力度，对违反法律法规的单位及其相关责任人予以曝光，加大其造假成本。
    2.强化监督是保证
    有效的财务监督体系，可以直接使契约各方都受到约束，有利于制度框架的建立和完善，从而防范会计造假的产生。具体应从以下几方面进行完善：
    (1)制定加强企业财务管理和监督的法律法规。在全面贯彻落实《会计法》和《企业会计制度》的基础上，按财政部《关于加强企业财务监督的指导意见》的要求，逐步建立起企业外部财务监督与内部财务约束相结合的监督机制，把企业各项财务活动纳入法制轨道。
    (2)继续帮助和指导企业健全内部财务管理办法，不断提高企业自我约束力。完善包括经理、财务负责人及财务部门和相关职能部门在内的企业内部财务监督管理责任制。
    (3)对财务会计人员应实施定期轮换岗位的制度。企业必须高度重视会计轮岗制度，它是避免会计犯错误和违反财经纪律的有效措施。因为一个财务人员在一个岗位上的时间太久会熟能生巧，就有可能创造自己犯错误和为他人提供方便而犯错误的机会。
    (4)要加大对财务问题的检查和处罚力度。各级财务监管部门，如审计部门、税务部门等要加大对企业财务账目的检查和核实力度，对于检查过程中发现的问题要根据责任归属，加大对企业领导、责任人和财务人员的处罚力度。
    (5)转变监督方式，提高监督效率。政府对国有企业监督除保持必要的行政性约束外，应逐渐从行政性监督为主向行政监督与产权约束相结合的方向转变。根据改革的进程和市场机制的发展水平，推动政府对国有企业的监督从以往的实物型监督为主向实物与价值监督相结合的方式转换。规范各种监督形式的主要内容与监督效果的法律约束力，尤其要协调好独立审计与税务部门征税依据之间的关系，从而理顺以往监督中由此造成的一系列混乱的现象。
    3.产权明晰是条件
    产权明晰的界定，是市场主体根据会计行为规范展开会计管理交易活动的先决条件和基础，只要产权清晰，会计规范运行和会计信息的生成就有效率，因为产权明晰为会计信息目标的实现创造了两个重要条件，一是所有者追求的资产收益最大化，二是资产所有者和经营者之间存在着经济上的契约关系。有了这两个条件，既可以允许和鼓励会计主体根据会计交易费用的高低自由选择会计规范的组合方式，实现会计规范的有效配置，又可以充分发挥会计规范的约束、资源配置和收入分配功能，为整个社会财产分配规则和利益规则，以及企业内部约束、激励机制的建立创造基本条件。
    4.深化改革是出路
    改革和优化国有资产的管理模式，是促使会计信息生成规范的基本思路。国有资产的管理制度，是与现代企业制度相适应的资产经营管理制度，今后应该实行“国家所有、分级管理、分工监督、企业两类经营”的运行管理体系，这就要求国有资产管理制度在以下几个方面进行改革：
    (1)中央和省级政府要专设国有资产管理机构，强化所有权的专职管理。
    (2)建立健全国有资产基础管理工作体系。
    (3)在经营性国有资产的管理方式上，借鉴国外成功的经验，采取“政府专职管理部门到控股公司和国有企业”的模式从事产权经营。
    (4)对众多的国有企业逐步实行公司化改造，广泛发展国有资产的多元化交叉持股经营。
    (5)建立完善产权交易市场体系，避免国有产权过于集中和政府管理目标多元化的不对称格局，强化投资者追求利润最大化动机，使国有资产处于高效运行的状态。
    5.职业教育是基础
    为了使会计信息在质量上减少技术性的差错，就要采取多种形式加大对企业财会人员专业技术培训的力度，并反复组织财会人员学习和掌握国家及本部门本单位的相关法律法规等一系列政策制度，不断提高会计人员的业务技能和政策水平。在整个社会范围内实施诚信工程，营造一个良好的社会环境，通过自我和社会的教育来提高从业人员的个人道德修养，树立正确的道德观和价值观。建立会计道德跟踪监测系统，及时了解会计从业人员的职业道德遵守状况。同时，道德评价的结果应当公之于众，并且使用相应的奖惩手段奖优罚劣，使会计从业人员的职业道德遵守状况始终处于单位和社会公众的监督之下。
    总之，防治企业会计信息造假不是一蹴而就，一朝一夕就能解决的，必须要通过长期艰苦细致的不懈努力；也不能只靠某些制度或少数人就能得到遏制，必须要实行多管齐下，综合治理；更不能因循守旧，固步自封，必须根据新形势、新情况、新问题及时调整与发展变化相适应的防范办法和措施。只要我们坚定信心，措施得力、方法灵活，因势利导，持之以恒，多方协作，扎实工作，就一定能够真正收到实效。
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    （作者单位： 内蒙古呼和浩特供电局）