深化资源税改革：重建立税依据与平衡利益关系

    三、资源税的利益博弈与平衡
    在明确资源税立税依据的基础上，接下来就需要探讨资源税制改革所涉及的相关各方利益分配问题。虽然从收入规模上来看，资源税是一个比较小的税种，①但其牵涉的各方利益却纷繁复杂。资源税改革会引起相关经济主体之间的利益博弈，进而会改变他们之间的利益分配。所以，应在资源税立法的基础上，结合资源税的定位，平衡好各方利益诉求。
    (一)公共利益与资源税立法
    公共利益是全体国民的利益，包括当代人的利益和后代人的利益，如果经济活动主体侵蚀到公共利益而获利但又不对公共利益做出补偿，对全体国民而言则显失公平。由于全体国民并不像企业那样拥有一个具体的组织形式，因而需要一个强有力的代表来维护和争取他们的公共利益。这个代表不仅能够表达当代国民的利益诉求，同时在考虑后代国民利益时具有远见。
    毋庸置疑，政府首要任务在于提供即期公共产品与服务并在市场失灵处及时进行经济补正。但现实中，地方政府还会受到其经济发展目标和政绩考核的刚性制约，不能充分考虑或顾及国民的利益诉求。在我国，政府既是资源税的决策者又是资源税的征收者和使用者，三位一体的身份使政府在决策时瞻前顾后、难以适从。从石油资源税高低相差一倍之多的幅度间距(5％～10％)，可以看出政府在实现资源税调节功能和顾虑企业负担加重之间的矛盾心态。实际征收中，如果算上政府的减免政策，许多油田的实际征收率仅为3％(王秀强，2011)。在同企业博弈中，政府往往过多考虑企业利益，让步太多，致使税负提升缓慢，究其原因就是与企业博弈的真实对手的缺失。我国资源开采企业大部分是国有大型垄断企业，在政府监督指导下运营，担负着保障政府实现经济发展目标的部分责任，而且所有的高层管理人员均由政府任命。因此，政府与它们的博弈类似于“父子博弈”，常常会对企业诉求做出妥协，公共利益很容易受到侵蚀。资源税虽不是一个大的税种，但其调节功能意义重大，关系到资源的可持续利用和环境保护。所以，我国资源税不宜以国务院颁布条例实施，而应由全国人民代表大会立法实施。
    (二)资源开采企业与政府的利益博弈与平衡
    资源开采企业与政府的利益博弈，其实就是资源税负高低的讨价还价。企业常常提出的博弈筹码有两个：一是过高的资源税负会增加企业的成本，影响企业的发展空间，危及国家能源保障。按照中石油的测算，当原油价格在每桶100美元时，中石油每年需缴纳的资源税高达296亿元，而在2010年税改试点前只有34亿元，增幅接近8倍(詹玲2011)。实际上，最初地方财政部门上报的改革方案税率是8％～10％，为了平衡地方政府和央企的利益诉求，最终出台试点税率为5％～10％(暂按5％执行)。二是提高资源税负会导致居民最终消费品价格的抬升，影响居民生活。但这两个问题需要我们理性地分析与认识。
    关于第一个问题，首先，提高资源税负的目的就是要充分计入资源稀缺性和外部性成本，合理推动开采成本上升，以达到提高资源利用效率的目的。其次，提高资源税负增加的企业成本负担，是加载于企业的所有税收和收费合力的作用，每一种税(费)是否应该收取或者收取多少，取决于其经济合理性。对于那些职能集中于收入手段的税种，比如增值税，如果需要为企业减轻负担，它们的作用更直接且不影响其他税种的调节功能。对于那些与税重复的收费，则应“清费立税”，比如矿产资源补偿费，它是体现矿产资源国家所有权的财产性收益，应当以市场契约形式实现，如果强制征收，则与资源税重叠。另外，石油特别收益金起征点的提高，②也抵消了新增资源税负给油企带来的税收压力。据有关方面公布的数据，新税制下2012年中石油、中石化的资源税虽增加约390亿元，但却少缴中央财政石油特别收益金392亿元(严凯，2012)。第三，长期以来，我国资源开采企业的巨额利润、企业高管的超高收入、矿业老板的暴富一直受到人们的普遍诟病，这些都显示资源开采企业依靠垄断地位和资源稀缺性攫取了大量的超额利润。因此，提高资源税负影响企业的发展空间言过其实，它减少的只是资源开发企业的暴利。第四，企业的发展空间应当依靠提升技术水平、增强管理能力来拓展，依靠资源税的让利求得发展至少是一种不劳而获的思路。而资源税负的提升反而可以促使企业挖掘自身潜力，淘汰落后产能，提高资源开发效率，从而有效地保障我国能源供给。
    关于第二个问题，第一，商品价格的高低是由供求关系决定的，不是由税收高低决定的。在价内税的情况下，资源税在一定程度上可以随价格转嫁，但转嫁多少取决于资源产品的供求弹性。当供给弹性大于需求弹性时，全额转嫁：反之，则不能转嫁。资源税可以影响价格，但不能决定价格。资源税负提升导致最终消费品价格上涨有一个由开采到加工再到消费的传导过程，并非百分之百地传至最终消费品，部分税负亦会由开采和加工环节通过市场竞争消化。第二，我国是资源短缺与资源浪费并存的国家，如果资源税负提高引致居民最终消费成本增加，从而引导居民资源产品消费方式改变，减少稀缺资源浪费，增加替代资源利用，这恰恰实现了资源税调节消费的功能。第三，资源税负提高加上价格改革，有可能使能源类生活必需品价格上扬，政府可以通过财政补贴等转移性财政支出政策保障居民基本生活所需的资源消耗不受影响，对超出最低需要部分则由市场定价。例如，进一步完善阶梯定价制度，通过政府对电、燃油、燃气、取暖等公用事业服务项目的限价，控制资源税负提高对民生消费品价格上涨的冲力。
    通过上述分析，本文认为，2011年的最新资源税改革虽有所突破，但幅度不大。税负过轻、征税范围狭窄的问题依然存在。下一步改革建议：(1)逐步扩大从价定率计征范围，首先从价格变动较大的焦煤、稀土开始，再到铁矿石、锡矿石等，对于价格较稳定的盐资源暂保持从量定额计征。(2)科学测定资源税率，使税率高低能够体现各类资源赋存的稀缺性和开采的外部性，同时分离资源税的级差收入调节功能，将其纳入矿产资源补偿费，体现在政府的租金收入中。(3)对于可再生但人均占有率偏低、再生周期漫长或已遭致持续破坏的资源，比如土地、水、森林、草原等，应尽快纳入资源税征收范围。
    (三)中央政府与地方政府利益博弈与平衡
    在我国现行分税制财政体制下，除海洋石油企业缴纳资源税归中央政府外，其余均划归地方政府所有。这主要是1994年税制改革时，考虑到我国资源大多分布在欠发达地区，把资源税划为地方税种，可以增加其可用财力。而且，占比很低的资源税对中央财政影响也不大，加之当时资源与环境问题并不突出，资源税调节稀缺、保护环境的功能便被忽视了(梁育从，2009)。按照这种收入分配格局，对资源的开采越多，地方政府收入也越多。这种逆向激励机制使部分地方政府为了眼前的利益，鼓励过度开采资源，导致了资源的重大浪费和环境的不断恶化。本文认为，目前资源税划归地方政府，存在以下难以回避的缺陷：
    一是根据政府间财政收入划分的一般理论，具有级差性质、税基在地区间分布不均衡的税种应该划归中央政府征收管理，否则就会造成地区间资源利用的不平等。而资源税是具有此类特征的典型税种。
    二是资源税立税依据是对资源稀缺性的补偿和负外部性的纠正。就其稀缺性而言，一方面，资源稀缺性由全体国民承受，稀缺性补偿也理应全民享有，而不应由资源产地独享；另一方面，很多资源，在全国看相当稀缺，而在资源产地看却非常丰富。资源税归属地方所有，地方政府就有多采滥采以增加地方收入的冲动，不利于资源节约。就其外部性来说，一方面，资源开采的负外部性并不以行政区划为限，一地开采资源的负外部性往往会波及邻近地区甚至更远地区，而遭受波及地区自己纠正侵入的负外部性显然有失公平；另一方面，地方政府在资源税收的使用上也容易出现偏离。我国地方政府均担负着当地经济发展的重任，地方官员政绩牢牢捆绑在GDP增长上，实际上，各地政府均因此背负着巨大的地方债。在追求经济增长和偿还债务的巨大压力之下，在当前利益与长远利益的权衡之中，拥有资源税收使用裁量权的地方政府极易将理应用于资源保护和环境修复的资源税收更多地挪作他用，客观放任资源开采负外部性的加重。
    三是我国现行资源税的开征权、调整权、减免权和解释权等均由中央政府高度集中，地方政府仅拥有征收权和一定范围内的税率选择权，但由于两者的目标侧重不同，中央政府欲意实现资源税的调节职能，而地方政府更加顾及当地经济增长，资源税在实际实施中容易出现立意与效果的偏离。还有，中央政府在与资源开采企业利益博弈时尚存在一定的“父子博弈”情形，地方政府在与这些垄断企业博弈时更加处于弱势地位。因为地方政府以当地经济建设为中心，受GDP考核制度驱使，往往会顾虑于资源开采企业对当地经济的现实贡献，默许甚至包庇企业的滥采与污染行为，成为他们的合谋者和保护者。
    四是资源税牵动着中央政府与地方政府、地方政府之间的税收分配格局。我国现实的情况是，资源产地大部分不是资源消耗地，而资源消耗地大部分也不是资源产地。在资源税归属地方政府的情况下，资源税率提升使资源产地地方税收增加的同时，中央财政来自资源产地企业的所得税就会减少，资源消耗地也会因为资源价格上升导致其所得税、增值税税基的缩小，进而收入减少。所以，资源税负提高后，中央政府来自资源产地和资源消耗地的税收收入均会减少。
    综上所述，本文认为资源税设为中央税更为适宜，中央政府可以统筹全局，既可保障对资源稀缺性的补偿和负外部性的纠正，又可以建立资源产地政府与资源消耗地政府之间资源税统筹分享机制。
    中央政府取得的资源税收入，一部分可用于建立“资源储备基金”，解决代际公平，防范资源枯竭所带来的公共风险(刘尚希，2010)；另一部分用于对资源产地政府因资源税上划而减少收入的补偿，以稳定中央与地方的利益格局，减少改革阻力。具体可通过两方面的制度设计来完成：(1)建立中央政府对资源产地政府的财政专项转移支付制度。根据各地资源开采造成的外部性程度，确定转移支付数额，用于当地政府的环境保护、资源补偿和污染治理支出。(2)对资源产地政府实行资源税增量返还制度，以改革前一年的资源税为基数，以后各年每增长1％，中央按一定比例返还地方。通过专款专用，夯实地方政府治理环境、回复生态的财力基础，并建立科学的绩效评价体系，鼓励引导地方政府加大环境保护力度，提高资源利用效率，促进本地区经济可持续发展。
    注释：
    ①2011年我国资源税收入为598.87亿元，占税收总收入的比重为0.7％，占地方税收收入的10％左右。(资料来源：财政部网站)
    ②石油特别收益金，是指国家对石油开采企业销售国产原油因价格超过一定水平所获得的超额收入按比例征收的收益金。石油特别收益金属中央财政非税收入。2011年11月油气资源税率提高后，在垄断央企的呼吁和申请下，国家同步将石油特别收益金起征点从40美元/桶提高到55美元/桶。
    【参考文献】
    [1]马国强《中国税收》，东北财经大学出版社2012年版。
    [2]马国强《矿产资源税的理论基础与制度设计》，《税务研究》2012年第8期。
    [3]刘尚希《资源税改革应定位在控制公共风险》，《中国发展观察》2010年第7期。
    [4]贾康《资源税改革时机已到，可促相关经济关系优化调整》，《中国财政》2010年第10期。
    [5]梁育从《资源税改革应处理好中央与地方分配关系》，《中国税务报》2009年4月8日。
    [6]杜宇《资源税改革是如何变形的》，《21世纪经济报道》2011年11月7日。
    [7]王秀强《资源税改革执行出现打折》，《21世纪经济报道》2011年10月20日。
    [8]詹玲《资源税改革大潮将至，央企、地方利益大博弈》，《21世纪经济报道》2011年7月20日。
    [9]严凯《暴利税的争执与妥协》，《经济观察报》2012年1月16日。

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