马珺：理解全球化背景下的个人所得税制改革

    内容摘要：文章通过对国家征税机制的分析，论述了全球化背景下国际税收竞争导致世界税制结构变化的趋势，及其对国家税收自主权的制约。文章旨在说明，中国国内要求通过个人所得税混合制改革，以促进居民收入分配公平的政策意图，需要在考虑约束条件和可能性的前提下，对政策的限度及其预期结果有合理的期待。
    关键词：个人所得税? 全球化 税收竞争
    近年来，个人所得税改革与否、如何改的问题成为公共舆论的焦点。其根源在于社会收入分配格局发生了巨大改变，而现行的个人得税法未能做出根本性的改变予以回应，大多数纳税人因此产生了税收分配上的不公正感。
    在众多的税种中，人们公认个人所得税最适于用来改善社会收入分配状况。然而，在如何通过个人所得税的完善来改善社会收入分配不公的问题上，存在着截然不同的意见。普通民众和公共知识分子，认为应大幅度提高现行个人所得税中工资、薪金所得的扣除额。而财税学界专业人士则认为仅仅提高扣除额不会起到预期的效果，再分配目标必须结合个人所得税的根本性变革来实现。这一分歧表明，大众观点与专业意见之间在如何改革现行个人所得税这一重要问题上，缺乏有效沟通，特别是普通大众对个人所得税改革的专业背景缺少理解。
    本文从对国家征税机制的分析入手，讨论了全球化背景下国际税收竞争导致世界税制结构变化的趋势，及其对国家税收自主权的制约，为大众读者、政策人士、以及专业人员理解中国个人所得税制改革提供了一个相对深入的理论背景。文章旨在说明，中国国内要求通过个人所得税混合制改革，以促进居民收入分配公平的政策意图，需要在考虑约束条件和可能性的前提下，对政策的限度及其预期结果有合理的期待。
    一 国家征税的一般原理?
    要理解一国税制，先要对政府如何征税有个一般的认识。在任何时候、任何性质的政府主要是从全社会创造的国民财富中汲取税收收入，因此，在终极的意义上，能够称之为一国税收之源的，只能是：（1）该国在一定时期内所创造的国民生产总值，和（2）在特定时点上社会累积的总财富。
    通常我们运用两种方法计量国民生产总值[1]：一种是按收入法，核算参与国民财富创造的各种要素总共取得了多少收入；另一种是按支出法，核算总收入是如何经由不同方式被支出的。当然，从国民经济总体来看，国民生产总值的收入方之和必定恒等于支出方之和，这就是宏观经济学上的国民收入恒等式。
    具体地，从收入方来看，国民生产总值(Y)可以简单地表示为工资(W)、利息(R)、利润(P)、折旧(D)之和，它们分别代表着劳动、资本、企业家和固定资产投资等投入要素的回报，即：Y=W+R+P+D
    以上国民财富一经创造出来，要么全部用于当期支出，包括消费（C）和投资（I），要么留用一部分于储蓄(S)，以备未来消费与投资支出，因此，若从支出一方看，国民生产总值可以简单地表示为消费与投资之和，即：Y=C+I
    由于储蓄最终也将经由资本市场被引导为投资(I)。在没有漏出的情况下，国民总储蓄应当恒等于国民总投资，即S≡I.因此又有Y=C+S
    如果把国民经济总体比作一个蓄水池，水池的左边是进水口，代表收入，右边是出水口，代表支出。水池里的水量则代表这个国家在特定时点上持有的财富存量。国家征税的过程就是在居民（企业）取得收入、持有财富和运用收入的不同节点上，通过不同税种的设计和实施，将一部分社会资源由私人部门转移到公共部门的过程。很显然，在当今各国政府普遍介入经济社会生活的情形之下，单靠哪一个税种所筹集的收入不足以弥补公共支出的需要，各国普遍都采取了包含两个以上税种的复合税收制度。
    在国民收入的形成阶段，最主要的税收是所得税（income tax）,其税基为（W+R+P+D）。当纳税人为居民家庭或个人时，即为个人所得税；纳税人为法人或机构时，则称之为企业所得税（或公司所得税）。在国民收入的支出阶段，最主要的税收是消费税（consumption tax,各国税制下的称谓不同，有的称之为货物与劳务税、流转税等），其税基是（C+I）。除了对国民财富的流量课税之外，政府还以国民财富存量为课税对象汲取税收收入。存量是一个时点的概念，对存量征税的方法有很多，一是对纳税人的净财富（net wealth）征税，其税基是特定时点上纳税人全部财富扣除负债后的余额。二是对纳税人的财产（property）征税。其中财产税最为典型。财产税税基包括财产的使用、持有、租赁、转让、遗赠价值等，不一定要求税收是财产净值。当然，对国民财富存量的课税最终也是由当年创造的国民财富流量负担的。
    总之，在现代社会的传统税制下，一国税收无论由多少税种组成、其繁简程度如何，就税基而言不外乎以下三大类，即所得税（income tax）、消费税(consumption tax)和财产税(property tax)。所得税和财产税的税负不易转嫁，因此又并称为直接税（direct tax），消费税则又称为间接税(indirect tax)。由于各个国家的具体情况不同，因而其税制的具体构成也不一样。一些国家以所得税为其主体税种，而另一些国家则以消费税为其主体税种，大多数国家采用所得与消费双主体税种。财产税固然重要，但鲜有国家以此为其主体税种，不过，财产税作为地方税主体税种的情况并不少见。
    二 税制结构的历史演进
    从历史上看，税收收入成为各国的主要财政收入只是相当晚近的事情。在此之前，各国政府的主要收入来自（1）皇室自有土地上的产出（2）诸候以及附属国的进贡（3）专营收入（4）卖官燠爵等临时性收入。此时的国家只能称之为“自产国家”，相应地“自产国家”所能提供的公共物品与服务也相当有限（王绍光，2006）。17世纪欧洲爆发“黑死病”之前，严格来说，并不存在真正的公共物品。此后，之所以世界各国大致都经历了由“自产国家”向“税收国家”的演进，最主要的原因在于各国为了应付庞大的战费支出而不得不改弦更张，寻求更稳定、更有保证的收入来源。第二次世界大战之后，构造现代福利国家的需求推动各国的宏观税负进一步扩张，并对税制结构的变革产生了深远的影响。
    总体来看，世界主要国家的税制演化都经历了从早期直接税（人头税、财产税等）为主体，到以间接税为主体，并最终发展为以现代直接税为主体（或以现代直接税与间接税双主体）的转变。推动这一结构性变迁的因素，既包含各国对更稳定的、更大规模的财政收入的需求，也包括税收征纳技术的进步以及各税种的自身特点。
    一般而言，所得税和财产税合称为直接税，而消费税被称为间接税。从上文对于国家征税一般原理的叙述可以看出，假如没有市场经济的充分发展和会计制度的相对完善，所得税的征收是不可想象的。在没有解决如何计算净所得这一关键的技术问题之前，不存在普遍征收所得税的基础。因此，所得税是现代社会的产物，是现代的直接税。如果说，以个人拥有的财产评估值为课税对象的现代财产税也是相对晚近的现象，那么，针对财产的拥有、交易等行为的早期财产税税则古以有之。相对而言，早期财产税的征收则要容易得多，由于早期直接税的收入规模有限，因此，伴随国家收入规模需求的扩张和市场经济的发展，早期直接税的主体地位最终为间接税所取代。但是以间接税为主体的税制无法满足现代福利国家进行收入分配和宏观经济内在稳定性的双重要求，导致所得税后来居上，在现代国家的税收体系中占有相当重要的位置。
    以上只是对于国家征税原理和税制结构变迁的一般介绍，鉴于现代税制结构的复杂性已非昔日可比，若要理解当代税制，还必须深入到每一类税种的细节中，做一番审视。由于本文关注的重点是个人所得税的改革，因此，我们这里主要对现代所得税制做一具体分析。
    三 所得税征收的一般原理?
    所得（income）即要素的收入[2]，就其来源可简单地分为劳动所得(labour income)和资本所得(capital income)两大类。其中，劳动所得包括：工资、薪金、养老金以及社会保障收益、附加福利、不属于资本收入的特许权使用费，等等。资本所得包括利息、股息、租金、资本利得（capital gain income）、（来自所获资产的）特许权使用费以及经营利润，等等。从所得的归属权来讲，任何一种来源的要素收入，要么为个人所有，要么为机构（企业）所有。一般而言，个人收入主要来源于劳动所得，而公司收入主要来源于资本所得中的经营利润。不过，对于自我雇佣业者（或个体工商户），劳动所得和资本所得的边界通常较为模糊。
    传统上对个人所得和公司所得分开征税，因此，现代所得税体系由个人所得税(personal income tax , individual income tax)和企业所得税（或公司所得税,
    corporate income tax）两大类构成。原则上对所得的课税应当扣除纳税人取得收入所产生的费用。
    那么，在全部的国民支出（C+I）中，有哪些部分是在课征所得税时可以考虑作为费用而从税基中扣除的呢？传统的个人所得税和企业所得税，一般只允许扣除当前费用或成本，而对未来费用或成本（可以理解为家庭储蓄和企业投资性支出）不予抵扣或不允许完全抵扣。
    就个人所得税而言，传统做法是扣除当前消费（current consumption），对未来消费（也就是储蓄及其收益）是否扣除，依个人所得税的不同模式而有区别。一般而言，在完全的综合制度下，储蓄及其收益是包含在税基之内、不允许扣除的。就企业所得税而言，传统做法是扣除现金费用（如工资、利息），对投资性支出，只允许扣除当期已经消耗的部分（即，折旧）。也就是说，在传统的所得税制度下，家庭储蓄和企业的资本性支出都被不同程度地纳入所得税的税基（Zee,2005）。
    总而言之，在国民收入形成的环节（Y=W+R+P+D），国家以所得税的形式参与要素收入的分配。一是通过公司所得税对企业利润（P）征税，其中，允许将工资（W）、利息(R)和折旧(D)作为费用扣除，但不允许资本设备支出(I)在其发生时取得扣除。二是通过个人所得税对工资(W)和利息（R，这里作为资本性收入的代表）征税，其中，允许扣除家庭或个人为取得收入而发生的相关费用、基本生计费用以及其他费用，但对未来消费（也就是储蓄及其收益）一般不予扣除。
    在个人所得和公司所得分开征税的传统所得税制中，比较特殊的一类所得是股东红利。作为企业所得税的课税对象，需要缴纳企业所得税。但是对于已经分配的股东红利，又将成为个人所得税的课税对象，从而产生经济性双重课税的问题。这成为个人所得税和公司所得税的一个重要联结点，这个问题在下文中还将会提到。
    四 传统个人所得税的征收模式?
    1.传统个人所得税的三种模式
    既然个人所得有多种不同的来源，每种来源的性质和特点不同，就存在如何征收的问题。目前世界各国个人所得税的征收无外乎综合制（global income tax system, comprehensive income tax system）、分类制(scheduler
    income tax system)和混合制(combined income tax system)三种模式。不同模式间的区别主要体现在税基和税率的规定上，其中税基的区别最为关键。前文中已经提到，传统的个人所得税在确定税基时，允许扣除当前消费（current consumption），但对未来消费（也就是储蓄及其收益）是否扣除，依个人所得税的不同模式而有区别。
    一般而言，在完全的综合制下，储蓄及其收益是不允许应纳税所得额中扣除的。即对纳税人的各类所得，不论其来源和性质如何，都综合计入税基，在依法扣除相应的成本与费用之后，适用统一的累进税率表。
    在分类制下，则对纳税人的各类所得分别征税，在计算应纳税额时，各类所得分别适用不同的税基、税前扣除标准以及税率表。这导致各类所得的征管方法可能有所差别，有的是代扣代缴，有的必须自行申报。
    而混合制，则不同程度上兼备综合制与分类制的特征。最近20年以来，讨论得比较多的是最先在北欧国家施行的二元所得税制（dual income tax system）。它的突出特点，是将纳税人的劳动所得与资本所得分开征收。劳动所得继续适用累进税率，而资本所得则受到相对的税收优待，且资本所得适用的税率多为劳动所得的最低边际税率[3]。
    可以看出，综合制个人所得税的税基是最宽的。对于纳税人的全部所得，不管其用于当期消费，还是储蓄起来以备未来消费，都需纳税并适用累进税率。宽税基和累进税率使综合制个人所得税具备以下特点：
    第一，能够全面反映纳税人的负担能力，且负担能力越大的纳税人，边际税率越高，符合公共物品与服务成本分担上的公平原则。
    第二，不容易扭曲纳税人当前在消费与储蓄之间配置资源的选择，具有静态经济效率。
    第三，但它造成了对未来消费（也就是储蓄）的歧视，从动态角度讲，必然会影响到纳税人在消费与储蓄之间配置资源的时间选择，不利于鼓励储蓄和促进资本形成，不利于总体经济增长。从这个意义上讲，综合制个人所得税缺乏动态经济效率。
    第四，综合制个人所得税对征管能力的要求很高。它不仅要求纳税人具有较强的纳税意识，更要求征税机关有很强的征管能力。
    相比较而言，分类制个人所得税的特点如下：
    第一，它对纳税人纳税能力的反映可能不够全面。这取决于税制中规定的应税收入种类是否全面涵盖了纳税人的全部可能所得。一般未列入具体分类的收入不纳税，尽管有些国家将未明确分类的项目列入“其他收入”一类进行课税，但仍无法尽含全部收入。
    第二，它不具备静态效率。由于各类收入的征收办法是不同的，因此，必然影响到纳税人在不同来源间配置收入的选择。
    第三，是否具备动态效率，取决于对储蓄及其所得的分类征税办法。如果是对储蓄及其所得免税，则具备动态效率，否则不然。
    第四，对征管的要求相对较低。正是因为分类制下可以根据不同类别收入的性质分别规定征管方式，因此降低了对征管条件的要求。
    2.影响各国个税模式选择的主要因素
    当前世界各国的个人所得税制，很少实行纯粹的综合制或纯粹的分类制，一般都是兼具这两种形式的某方面特点，因此以混合制最为普遍。尽管可能有的国家综合制的特色更明显些，而另一些国家分类制的特色更明显些。归纳起来，影响一国个人所得税模式选择的因素主要有以下几方面：
    （1）初始选择与路径依赖。很难说哪种因素能够决定性地影响一国个人所得税模式的选择。大多数国家最初选择实施的个人所得税模式，仅仅是各种历史偶然因素合成的结果，并且这种结果因为制度惯性而沿袭下来。典型的如美国，在1864年引入个人所得税的时候，由于当时个人所得税在美国还属于临时税和“小众税”[4]，为了筹集足够的收入而选择了宽税基的综合制。至今为止，美国个人所得税的税基在全球各国中仍然是最为宽泛的。英国1798年首次征收的个人所得税，也是综合制(Douglas , 1999)。五年之后的1803年，英国才废除收入申报，同时引入（以普遍的源头代扣为支撑的）分类制。这一制度变革之所以发生在英国，与其历史上的相关法律传统和思想资源渊源甚深[5]。不过，其税制中各类收入的实际划分，无论就内容、还是就其结构而言，却都不具有所谓的“科学性”（Ault and Arnold, 2004），这足以说明决定税制演化的那些因素，本身十分复杂。法国从1710年开始，就将全部所得分为四类征税（Sabine, 1980），那时还是专制的路易十四时代（1643-1715），后来法国的个人所得税又因吸收了不少英国和普鲁士分类个人所得税制的做法，而具有明显的分类制特色[6]。
    （2）地域特点与示范效应。整体来看，欧洲国家选择分类制的较多、亚太国家选择综合制较多。典型的如德国、法国、荷兰、瑞典等都以分类制特征为主要特色，这可能与英国分类制的影响与示范作用有关。但是，自美国崛起以后，英国的影响力相对削弱。一些亚太国家，如加拿大、澳大利亚、新西兰，则受美国的影响较为明显，建立了综合个人所得税制。不过，作为英联邦国家成员，加拿大、澳大利亚、新西兰的个人所得税总体上来说是综合制，也都含有部分的分类制特征。大多数发展中国家的个人所得税模式，则一般受到前殖民国家税制的影响与推动，这可以解释为什么法属非洲和部分拉美国家选择实施分类制个人所得税（Goode,1984）。
    （3）公共政策的目标。从20世纪60年代以后个人所得税的改革潮流看，公共政策目标的影响更为明显。当一国税制更偏向于税负分担的公平目标，则选择综合制的可能性较大。无论从横向公平还是纵向公平的角度，综合制个人所得税都是最有利于实现这一政策目标的。如果公共政策目标更注重经济增长等效率目标，可能就会偏离综合制，而对储蓄实行优惠。或者说，在对劳动所得和资本所得的课税中，更优惠资本所得。至于优惠到什么程度，是对储蓄完全免税，还是只对某些资本所得予以优惠，取决于政策上的权衡。
    我们注意到，从20世纪50年代开始，当再分配目标越来越受到政策关注，那些曾经以分类制为主要特色的国家，例如法国、比利时等，纷纷采纳了综合制的某些制度安排。一些原法属非洲国家，如乍得（Chad）、加蓬（Gabon）、刚果（ Congo）等，以及大多数拉美国家现也都随之转向了综合制（Goode,1984,第105页）。
    但是，正如下文将要提到的那样，自20世纪90年代以来，由于全球化的影响，流动性要素在全球的流动性加强，导致各国对流动性税基采取优惠措施。一些曾以综合制为主要特色的国家，也已经不那么综合。北欧国家更采取二元制，给予资本所得以明显优待。美国虽然坚持综合制，但其国内有关个人所得税改革的讨论，一直都在呼吁给予储蓄和投资以税收优待。关于这一点在第五节中还要重点讨论。
    （4）征管条件。对于征管成本的考虑，可以是唯一可以看作是稍微具有一些确定性的决定因素。在个人所得税发展的前期，征管条件普遍比较低下，这解释了为什么分类制更受到欢迎。后来，随着纳税遵从理念和征管技术的进步，引入综合制优势的成本降低了，综合制才变得普遍起来。但即使如此，在征管条件不发达的发展中国家，分类征收仍是其首选。俄罗斯90年代初进行个人所得税综合制改革失败的例子，为此提供了很好的佐证。当时，为了解决收入分配不公正的问题，俄罗斯决定实行综合制的个人所得税，但是，由于其征管技术不到位，纳税人缺乏依法纳税的观念，企业没有完全的会计核算方法，社会缺乏诚信，不仅调节收入分配的目标实现不了，更导致大面积的逃漏税。此后，俄罗斯转行单一税制，反而取得了成功。
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    五 全球化背景下各国税制变革的走向
    如果说封闭经济条件下，一国个人所得税模式的选择只需考虑其自身历史条件、国内公共政策目标以及征管条件，那么，经济全球化的迅速发展已经改变了这种各国税政的“自主”状态。伴随全球化的进展，要素在全球范围内流动的各种障碍被不同程度地拆除，流动性要素避税的能力大大增强。电子交易、互联网等新技术的发展，为要素的流动和避税提供了新的技术支持（Lao-Araya, 2003）。这无疑将加剧各国间在全球范围内竞争税基的努力，也导致了法定税率的向下竞争（race to the bottom），甚至“恶性竞争”。在这一背景下，各国税制改革体现出一些共同的趋势：
    第一，从大的税收分类上看，各国更依赖间接税而不是直接税。也就是说，在对国民收支流量的征税过程中，各国明显有减少所得课税、而扩大消费课税的迹象。这说明，在国民收支恒等式的两边，税收负担有从收入方（W+R+P+D）向支出方（C+I）转移的趋势。这一变化在那些素来较为倚重所得税的发达国家，表现为整体税基进一步向消费而不是收入转移，最主要的表现就是最近20年以来，增值税在全球的迅速扩张，以及与之相对应的，个人所得税与企业所得税规模的相对收缩（Norregaard J. and T. S. Khan，2007）。究其原因，作为税基，“消费”(consumption)比“收入”更缺乏流动性，说明在全球化的压力下，各国税收的负担正在朝向缺乏流动的税基移动。
    第二，从直接税本身来说，个人所得税和企业所得税向消费型税基（consumption-based）转型。传统的个人所得税和企业所得税税基，是分别包含（或部分包含）储蓄和投资性支出的。但在全球化的压力下，为了提高竞争力，一些国家选择放弃（或部分放弃）对资本的课税。在企业所得税上，表现为对投资性支出的部分或全部免税;在个人所得税上，表现为对储蓄的部分或全部免税。这样，在理想的消费型税基下，所得税的税基就由原来的（W+R+P+D），转变为（W+R+P+D-I），即对储蓄和投资完全免税。近年来，在美国税制改革过程中争讼不断的单一税和USA（储蓄无限宽免）税提议，即是两种具有代表性的消费型所得税（Zee，2005）。如此一来，素以公平著称的个人所得税，将变得对由于缺乏流动性而处于弱势的非技术劳动力（unskilled labor），越来越不利。
    第三，单就个人所得税来说，出现了以下两大变化：
    一是逐渐偏离综合制，对劳动所得和资本所得采取差别化税收待遇。总体趋势是，各国越来越多地选择对资本轻税轻税、对劳动重税的政策。从对资本所得、劳动所得完全综合征税，到对资本所得完全免税的工资税提议（和支出税提议）之间，存在对资本所得不同程度的政策选择区间。北欧高福利国家采用的二元制是介于中间形式的一种选择。在全球化压力下，一方面，这些国家要维持较高的国民福利，不得不继续对劳动所得课以累进税，另一方面，面对全球资本流动壁垒的日益消除，为避免资金的大量流出，不得不减轻资本的税负，但尚未发展到对资本的完全免税。比起工资税和支出税而言，保留了对资本一定程度的课税，是一种不太激进的选择。
    二是逐渐放宽累进性要求。降低边际税率，特别是高收入人群的最高边际税率。近二十年来，那些向分类制过渡比较缓慢的国家，尽管依然保持累进税率的设置，但是也都普遍地大幅度减少税率级次，大幅度地降低最高边际税率，一些国家还实行了单一税率。
    以上三大趋势表明，面对全球化的压力，不仅各国的整体税制变革更加倾向促进经济效率的目标，就连素以最具再分配功能的个人所得税，也在顾及分配公平目标的同时，发生了向效率目标的靠拢。这一变化弱化了税收——包括个人所得税——作为国内公共政策工具的自主性。
    在政府的财政政策工具箱中，当利用税收工具的自主性受到削弱，要求各国政府更加重视和充分利用支出政策以达到国内公共政策目标。此外，在传统税基受到侵蚀的情况下，各国政府需要未雨绸缪，寻求新的税源。发达国家近10年来对新兴的环保税兴趣大增，正体现了这一方向。
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    六 结语
    以上变化意味着，在全球化的时代，各国个人所得税的改革已经超越了国内公共政策的单一考虑，而必须面对参与国际竞争的各种挑战。利用个人所得税政策实施国内收入分配目标的努力，将会受到越来越大的制约。一个国家的个人所得税政策、乃至于全部税收政策，在新的约束条件下，必将面临新的权衡，中国个人所得税的改革恐怕也不能例外。
    然而，中国毕竟有其与众不同之处。就其税制结构来说，现行以间接税为主体的税制严重缺乏收入分配功能。1994年以来、特别是“十一五”时期的税制改革关注经济效率有余，而关注社会公正不足。导致当前税制改革过程中，要求强化税制公平性的呼声甚高。因此，对税制公平性的强调宜于“校枉”，但不宜“过正”。社会公正的政策考虑需要公共支出政策的共同参与，完全寄托于单纯的税制改革、甚至忽视支出政策是不可取的。
    参考文献
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    [1]另一种核算国民生产总值的方法是生产法。理论上，要素取得的全部收入以及全部国民支出，都是经由厂商和家庭的生产活动，通过提供物质产品和服务而获得的。各国政府也普遍地在生产环节征税，但由于可将生产环节税收看作是对国民支出的征税。故在这里不加讨论。
    [2]关于“所得”的更学术化的概念，参见Richard Goode（1977）。
    [3]也有选择以劳动所得的最高边际税率作为资本所得税率的国家，例如德国。但如此选择，一般会使经济的竞争力受到损失。
    [4]美国直到1913年通过第16次宪法修正案将个人所得税确立为永久性税收时，预期的纳税人口不足总人口的1%，而实际纳税人数更少。1939年实际纳税人口仍不足总人口的5%。参见（Goode, 1976）。
    [5]其一，起源于英国的信托法传统中，就对收入（income）和资本(capital)有严格的区分。其二，对后世影响深远的亚当·斯密的思想中，早就对流动资本和固定资本（circulating and fixed capital）之间做出区分，在收入利润和资本利得(income
    profit and capital gain)之间做出区分。其三，英国引入所得税之时，已经存在对资本征收的其他税种，因此，在新的所得税中，将对资本的征税给予例外，是合理的。鉴于上述原因，在当时，很难找到实施综合制的充分理由（Ault and Arnold, 2004，第115-116页）。
    [6] 法国的个人所得税极有特色。它在对个人所得分类课征个人所得税的基础上，还需就个人综合所得计算应纳税额。故法国的个人所得税属于修正的分类制。
    来源：《中国财政经济理论前沿（6）》（高培勇、杨之刚、马珺 主编），中国社会科学文献出版社，2011年4月版。
    作者： 中国社会科学院财政战略研究院 税收研究室 副研究员 马珺