美国会计管制的变迁：特征及启示

    从曾经的英属殖民地发展到当今的头号资本主义强国，美国的经济发展令人瞩目，其会计管制也具有典型的美国特色。根据美国会计管制的历程推进和阶段特征，可以将美国的会计管制划分为四个阶段：无管制阶段、松懈管制阶段、强化管制阶段和后安然时代的会计管制阶段。
    一、美国会计管制变迁的特征
    1.会计管制变迁是国家政府驱动型的变迁。古典经济学和新古典经济学都认为，市场是一只“看不见的手”，能自动优化资源配置满足社会需要，政府只需扮好“守夜人”的角色即可，无须直接干预经济活动。但随着公司制企业的发展，越来越多的公司管理当局利用证券市场宽松的条件，歪曲会计数据欺骗投资者。面对会计欺诈行为，出于对稳定资本市场、保护投资者利益的考虑，政府是有责任也是唯一有能力搭建公司管理当局和投资者之间稳定关系的主体，因而一系列的公司治理危机事件将政府推上了会计管制主体的位置。因此，中央政府介入会计管制的变迁并成为管制主体，是会计发展的必然规律并存在客观和主观两方面的压力和动力。压力体现为迎合市场和社会公众的需要以解决公司治理中的市场不足与失灵，动力来自于最大化发挥自身综合效用，也符合政府在主观动机和能力等方面的优势。维系政府管制主体地位的是政府的权威，政府主体具有政治主体和资源配置权利上的绝对优势，有能力承担高额的制度成本和保证会计管制制度的强制贯彻。当政府参与管制的总收益大于总成本，政府自身的综合效用达到最大化，政府有能力也有意愿参与，并在引导会计管制的方向、建立会计管制变迁的法制基础和路径、拓展会计管制的选择空间等方面发挥作用。
    2.会计管制变迁有其演进的助推力———财务丑闻或经济危机等重大经济事件。考察历史发现，会计管制的演进总是落后于会计实务的创新，在重大的公司财务丑闻事件或经济危机的推动下，政府的会计管制才姗姗来迟，因此资本市场发展史中的几次重要公司危机事件常与会计的落后有直接或间接的关系。美国的工业委员会在1902～1922年的20年里，提交给议会的寻求更多披露的3个主要议案一直未获通过，原因就是没有发生推动立法的严重的公司财务丑闻事件。1932年的Ivarr Kreugar公司破产案件激怒了美国公众，而1929～1933年的经济危机直接推动了规范证券行业的主要联邦法律的出台并成立了证券交易委员会。正如Loss所指出的：经济危机的事态发展使联邦证券监管的长期运行达到了紧要关头，最终的结果是实现了从州监管到联邦监管的转变，对联邦立法的需求转变为现实。因此，会计管制从产生的那天起，就处于被动应对而不是主动改革的位置，于是形成了这样一个循环：先是公司治理的恶性事件发生，然后是政府介入调查，结果往往就是新的法律规定的出台。在短期内，会计管制在一定程度上可以促进会计实务的进步，在阶段性地稳定资本市场发展之后，另一个循环又开始了。
    3.会计管制的变迁路径与经济社会的发展水平和发展环境密切相关。任何一个国家的会计管制都处于一定的社会环境之中，受各种客观环境因素和社会力量的影响。“办经济离不开会计，经济越发展，会计越重要”，经济发展与经济环境的变化是会计管制和公司治理发展的外生变量，因而在客观环境不同的发展途径和轨道的约束之下，会计管制的内容、方式和范围等也有所不同。一方面，经济环境和社会发展的需要是会计管制产生的根本原因，也
    因此催生了对会计管制的需求，并为会计管制提供了各种有效资源，对会计管制起到一定的促进和推动作用；另一方面，会计管制必须适应和维护经济环境和经济社会的正常发展及其变化，必须围绕为经济社会发展服务，因此，经济环境和经济发展又对会计管制产生一定的制约作用。
    4.会计管制内容渐趋于严格和规范，呈现螺旋式上升的特点。20世纪上半叶之前，股份公司制尚未成为普遍的企业组织形式，因而公司治理问题尚未引起社会的普遍关注，政府也采取“无为而治”的放任政策。随着股份公司所有权与经营管理权的分离以及管理的日益复杂化，经营者的权利越来越大，信息不对称与逐利动机相结合，可能会导致管理当局追求个人利益而不恰当地报告财务信息。而投资者分散并且远离公司的经营管理，他们迫切需要知道公司的运作情况。“强经营者、弱所有者”引发的一系列公司治理问题遂成为政府和投资者关心的一件大事，于是有了对会计管制的初级需求。后来为了应对频发的公司治理失败事件和经济危机，政府通过标志性的立法以改进公司治理。财务报告管制一直是各国政府保护投资者利益的主要手段，1933年之后建立一系列的会计核算和报告标准，提高了公司财务报告的平均质量，但是会计标准和管理报告实务的改进仍然落后于公司发展的速度和投资者对综合、详细和可比的财务信息的需要。随着经济环境的日趋复杂多变，公司面临的会计业务也越来越复杂化、多样化，会计规则滞后于会计实务的弊端越来越明显，证券交易委员会要求上市公司全面、公允、及时地披露信息以应对各种法律诉讼。虽然要求上市公司信息披露的内容越来越多，但公司披露的“技巧”也越来越高。面对层出不穷的新问题，会计管制对公司治理的信息披露、账务处理等的要求必须不断趋于严格与规范。
    二、美国会计管制变迁的启示
    1.重视社会事件在会计管制变迁中的诱导性作用。会计管制的变迁并不是自发、自动实现的，而是受看不见的手推动。会计管制并不是与生俱来的，也不是单纯的思想力量所能推动的，公司治理中的财务危机事件不仅将来自社会的力量有效凝结和整合，成为促进会计管制需求产生的驱动因素，也自发促成了会计管制需要的社会力量，并从事实上影响和指引着会计管制的具体内容和方法。
    2.重视会计管制与公司治理的互动。会计管制与公司治理之间存在密切的关系：会计管制为公司治理优化提供法律和制度保障，公司治理的优化以提高会计信息质量是会计管制的存在基础和目标指向；公司治理提供会计管制运行和检验会计管制实施效果的空间范围，公司治理对会计管制的需求成为拉动会计管制演进的动力。在具体的实践运行中，公司治理对会计管制具有拉动作用，而会计管制对公司治理具有推动作用，并制约着公司治理的契约安排和运行效率。会计管制的落后必然影响公司治理的健康、有效运行；而超前会计管制，又脱离于公司治理健康发展的要求。会计管制与公司治理的良性互动有利于促进会计规则和公司治理准则的内在和谐，提升二者的联动效率和效果。
    3.重视政府在会计管制变迁中的主导作用。众所周知，市场存在“先天性”的缺陷，因而会导致诸多的失灵与不足，而政府在推动会计管制变迁中则具有许多先天优势。政府介入会计管制虽然有助于通过法律手段降低会计管制变迁的内在不稳定性，但若缺乏社会认可和支持，可能增加会计管制变迁的外在不稳定性，因此，政府应该适度介入会计管制的变迁。政府主体借助于对财务危机事件及其经济后果的理解和认识，形成会计管制的主动供给，表现为会计规范制度的出台。资本市场危机和公司舞弊事件就像一个周期性的病症，每隔一段时间就会爆发并成为会计管制出台的历史助推因素，政府因而在不断的历史循环中加强会计管制并成为资本市场的保护神。
    4.导入会计管制的动态纠偏机制，以完备的立法推进政府监管体制的改革。相对于会计实务的创新，我国会计相关法律法规的变化并不及时。在复杂和动态的经济环境中，若政府部门不能及时捕获新经济中的新业务，并及时规范会计处理，则容易造成企业会计处理的漏洞和迷茫。因此，基于会计管制的特性，政府立法机构应重视会计规范的制定过程中，企业界和理论界的正面参与和事前、事中和事后沟通，解决会计准则滞后于会计实务的现状。
    作者：王伟红、王乐锦,单位：山东财政学院会计学院
    摘自《中南财经政法大学学报》（武汉）,2011.1.97～101