浅析公允价值计量在我国会计中的运用及完善

摘 要：本文从公允价值相关概念的理论剖析入手，分析了公允价值计量在我国的最新动态。针对公允价值在实际运用中尚存在的缺陷，提出了完善公允价值计量应采取的相关建议。
    关键词：公允价值，计量，企业报表
    1 公允价值的引入及内涵
    公允价值起源于欧洲，发展于美国，特别是近20年来，美国对公允价值的研究和应用，一直处于世界领先地位。“公允价值”概念的引入正是由于20世纪80年代美国储蓄和房贷危机引起的，其后与公允价值相关的会计准则相继出台，直至公允价值会计准则的出现，在美国会计界和金融界引起了强大反响。2006年9月美国财务会计准则委员会(FASB)颁布美国财务会计准则57号规范了金融产品的公允价值计量问题。
    公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。本质而言，公允价值是一种市场评价，是市场参与者充分考虑了市场信息后所达成共识的市场交易价格，是市场而非特定主体对资产或负债价值的认定。但是，会计学中所讲的“公允价值”并非真正的“价值”，而是买卖双方意欲成交的现行交易达成的金额，它不等同于市价或交易价格，而是对价值在某一时点的估计。
    2 公允价值计量在我国的最新动态
    我国在2006年颁布的企业会计准则中适度引入了公允价值计量模式，如交易性金融资产和可供出售金融资产的后续计量应采用公允价值。一方面，公允价值的应用是谨慎的，目前主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用；另一方面，公允价值的确认要有严格的使用前提，资产或负债的公允价值如果能够持续可靠取得，就应用公允价值，否则仍然使用历史成本，这是我国应用公允价值的基本指导思想，即对于公允价值强调的是“适度运用”，并且只在上市公司实施，其他企业可以暂不实施。
    3 公允价值计量在我国面临的问题
    (1)概念理解与计量操作难。公允价值是一种估计价格，在种种条件限定中，活跃市场的标准是什么，哪些主体可以判断市场的活跃度？这并没有在会计准则及应用指南中予以清晰解释说明。因此，公允价值在实务运用以及相关理论工作中很容易产生歧义。金融危机的发生使诸多资产或负债的活跃不复存在，我国会计准则没有事先做出进一步的指南，这样会使运用公允价值本不熟练的会计人员无所适从。特别是金融工具，如果能够在活跃的流动市场中交易，那么市场的流动性缺乏或者机构投资者持有较大份额时，市场价格并不能充分反映所有的信息，也就是说市场在无效的或是弱势有效的情况下，市场价格的可靠性和公允性是值得质疑的。况且，市场流动性本身就是变化的，一个突发事件都可能影响其流动性，进而影响价值的公允性。
    (2)如何确定折现率的标准。未来现金流量折现法是目前估计公允价值的最重要的技术手段之一，但在实际运用过程中需要估计未来的现金流量，且还要按一定的折现率进行折现，如何确定选定折现率的标准也是公允价值应用中要考虑的问题。现金价值的现值计量，是估计公允价值的最重要的技术手段。所以从理论上来说，只要确定一系列的未来现金流和折现率，就可以进行公允价值的计量，但在实务操作中往往要复杂得多。
    (3)采用公允价值计量模式有可能会引起企业报表项目的波动，因为公允价值计量时，要考虑到市场环境的变化、企业的信用以及风险程度的变化，这些变化都会引起企业的资产或负债项目的变化，即引起企业报表项目发生波动。从理论的角度上来看，如果有波动存在的话，报表就应该反映这种变动，以提供更相关的决策信息。但是有些因素引起的波动可能关联性不是太强，而对这些波动的反应可能会误导报表使用者。
    4 公允价值计量应用应采取的改进措施
    (1)完善行业自律监督机制和企业内部约束机制。在金融危机期间，市场处于无效或低效状态，可鼓励企业采用非市场价格的公允价值计量并予以监督。公司需要通过对价格下跌时间，价格跌幅及市场流动性的分析和判断，以及借助内部固执模型和假定条件来确定金融资产的公允价值。为了更好地消除和解决问题，应避免运用会计手段掩盖问题真相，以免为下一次金融危机埋下隐患。我们应对会计师、审计人员和企业的独立董事提出更高的要求，对公允价值计量进行更加严格的监督。
    (2)尽快制定和完善公允价值计量的具体指南。尽快制定和完善公允价值计量的具体指南，虽然准则规范了公允价值的计量范围，但由于计量方法和技术的缺乏导致公允价值的计量在实务中缺乏可操作性。要提高会计计量的可操作性，就要在会计准则中给予明确的有利于具体实务操作的规范要求，不断对会计人员进行知识更新和提高会计信息化水平，从而做到公允价值计量属性的全面推广应用。此外，相对于历史成本而言，公允价值的取得比较复杂，需要花费更多的成本，要降低公允价值的取得成本就需要不断加强公允价值计量的理论研究，跟踪国际公允价值应用的最新发展动态，借鉴国际上的成熟经验，结合我国实际情况，尽快制定相关的公允价值计量指南，提高公允价值的实际技术操作水平。同时要建立信息共享平台，公开市场信息，实现资源共享，使各种资产或负债的市场价格能够很容易取得。
    (3)加强会计界与评估界、审计界的协调与合作。很多情况下，公允价值的确定离不开评估技术。只有评估业务规范，评估质量提高，评估人员素质高，才能保证公允价值计量的真实性和可靠性。因此，大力发展资产评估行业，完善与公允价值应用相关的市场环境，充分利用评估人员的专业知识和经验，公允价值的确定成本将更为合理，而且结果更为可信。同时加强与审计界的合作是信息真实可靠的有力保障。注册会计师应严格遵守独立审计最新准则及其他执业标准中关于公允价值审计的规定，尽职履行审计义务，也要借鉴海外注册会计师行业的工作经验，如实行层层严格复核制度等。只有这样才能确保经过会计事务所审计的会计数据合理可靠，保证以公允价值计量为基础的会计信息的质量。
    (4)提高全体会计人员的职业水平和进行大众教育。公允价值在实务操作过程中需要会计人员的职业判断，为确保会计计量的可靠性，就需要增强会计人员的职业判断能力，而职业判断又取决于职业水平。因此，要通过学校教育、职业教育、各种培训等加强会计人员的知识更新，扩大知识面，同时要加强会计人员的职业道德意识，增强会计人员职业责任，从而使采用公允价值计量属性所产生的会计信息更加可靠。
    [作者简介]段晖(1978—)，山东电力研究院财务资产部；李文菁(1973—)，山东电力研究院财务资产部。
    （作者单位：山东电力研究院）